I SA/Łd 519/21

SENTENCJA Dnia 14 października 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Sędzia WSA Paweł Kowalski, , po rozpoznaniu w dniu 14 października 2021 roku na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi M. O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę. UZASADNIENIE Pismem z 9 kwietnia 2021 r. M.O. wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z [...] r. oddalające jako nieuzasadnioną skargę na czynność egzekucyjną. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. [...] r. wystawił na zobowiązanego – M.O. oraz jego żonę –A.O. tytuły wykonawcze o numerach: [...] i [...], obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za okres od czerwca do sierpnia 2007 r., a następnie skierował je do przymusowej realizacji w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych, zawiadomieniem z 14.09.2020 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej podatnika u Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., z tytułu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Ww. zajęcie doręczone zostało pełnomocnikowi zobowiązanego 06.10.2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. pismem z 26.10.2020 r. poinformował o dokonaniu na podstawie art. 498 ustawy Kodeks cywilny, kompensaty zobowiązań Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. wynikających z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 03.07.2020 r., sygn. akt I FSK 1832/19 w wysokości 460,00 zł z jego należnościami wynikającymi z postanowień Sądu Rejonowego z dnia [...] r. sygn. akt [...] i [...] w łącznej wysokości 240,00 zł. Z kolei 03.11.2020 r. dłużnik zajętej wierzytelności przekazał kwotę 220,00 zł tytułem realizacji zajęcia dokonanego zawiadomieniem z dnia 14.09.2020 r. Pismem z 16.10.2020 r. pełnomocnik podatnika - działając na podstawie art. 54 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - złożył skargę na czynność egzekucyjną dokonaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. zawiadomieniem z 14.09.2020 r. wnosząc o jej uchylenie. W uzasadnieniu złożonego środka zaskarżenia pełnomocnik strony wskazał, że w przedmiotowej sprawie w ogóle nie powinno dojść do zastosowania środka egzekucyjnego z co najmniej dwóch powodów, tj. z uwagi na przedawnienie zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2007 r. oraz konieczność dokonania potrącenia zajętej wierzytelności z długiem M.O. i pomniejszeniem jego zobowiązań. Wskazując na przedawnienie dochodzonych zobowiązań pełnomocnik strony wskazał, że co prawda w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych ze względu na wszczęcie postępowania karnego skarbowego, ale do dnia złożenia skargi nie zostało ono zakończone. W świetle powyższego - w ocenie pełnomocnika strony - wydane na podstawie art. 114a ustawy Kodeks karny skarbowy postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] r. Nr [...] o zawieszeniu dochodzenia, zostało wydane z naruszeniem prawa, ponieważ UKS w Ł. w zaistniałej sytuacji miał obowiązek na podstawie art. 17 § 1 pkt 6 ustawy Kodeks postępowania karnego w zw. z art. 44 § 1 i art. 113 § 1 kks umorzyć dochodzenie z uwagi na przedawnienie karalności czynu. Uzasadniając natomiast konieczność dokonania potrącenia zajętej wierzytelności z długiem M.O., pełnomocnik podatnika wskazał, że obie wierzytelności mają charakter pieniężny i powinny zostać umorzone nawzajem do wysokości niższej z nich. Podkreślił, że Naczelnik US w R. posiadając wierzytelność podatnika należną mu od Skarbu Państwa, tj. zasądzone na jego rzecz koszty postępowania kasacyjnego i nie podejmując działań związanych z pomniejszeniem o tę wierzytelność jego długu wobec Skarbu Państwa, lecz stosując środek egzekucyjny, działał na szkodę zarówno zobowiązanego, jak i Skarbu Państwa. Istotą i celem organu egzekucyjnego było bowiem uzyskanie tej kwoty dla organu egzekucyjnego na poczet kosztów egzekucyjnych. Końcowo pełnomocnik stwierdził, że nie może zgodzić się z próbą zajęcia przez organ egzekucyjny kwoty orzeczonej na rzecz zobowiązanego a scedowanej na rzecz jego pełnomocnika z uwagi za zawarcie umowy zlecenia dotyczącej prowadzenia jego spraw. Pełnomocnik poinformował ponadto, że jeszcze przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego M.O. dokonał przelewu w trybie art. 509 § 1 i ustawy Kodeks cywilny należnych mu, przyszłych wierzytelności z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego w postaci cesji, które stanowią wynagrodzenie pełnomocnika i są wymagalne na moment uprawomocnienia się orzeczenia wydanego przez Sąd. Postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. na podstawie art. 17 § 1 oraz art. 54 § 1 oraz § 4 i 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm., dalej "upea") oddalił jako nieuzasadnioną skargę strony na czynność egzekucyjną. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ wskazał, że zwrot kosztów postępowania kasacyjnego nie stanowi nadpłaty w rozumieniu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż nie jest nadpłaconym podatkiem. Wobec powyższego w ocenie organu nie można dokonać zaliczenia z urzędu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na poczet innych zaległości podatnika. Wobec powyższego organ egzekucyjny dokonał czynności zajęcia innych wierzytelności, a przepisy Kodeksu postępowania nie mają zastosowania do czynności uregulowanych w innych właściwych dla postępowań organów administracji publicznej aktach prawnych. Odnosząc się do zarzutu zajęcia przez organ egzekucyjny kwoty orzeczonej na rzecz podatnika, a scedowanej przez stronę na pełnomocnika organ, odwołując się do treści art. 38 § 1 i 2 upea stwierdził, że podniesiony zarzut nie może być przedmiotem skargi, gdyż zgodnie z ww. przepisem przysługuje on każdemu, kto nie jest zobowiązanym, a rości sobie prawa dorzeczy lub prawa majątkowego. Natomiast środek zaskarżenia w postaci skargi przysługuje tylko zobowiązanemu i mogą być w niej podniesione tylko te okoliczności, które nie są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia. Odnosząc się zaś do zarzutu przedawnienia należności w podatku VAT za 2007 r. określonych w tytułach wykonawczych z [...] r., że został on już rozstrzygnięty w postanowieniu Naczelnika US w R. z [...] r. uznającym go za niezasadny, utrzymanym w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r. Wskazanym na wstępie postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ II instancji wyjaśnił, odwołując się do treści art. 64 § 1 O.p., że w sprawie nie mogło dojść do kompensaty zaległości podatkowych M.O. z jego wierzytelnością wobec Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. Podkreślono, że warunkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w drodze potrącenia jest posiadanie przez przedstawioną do potrącenia wierzytelność przymiotu wzajemności, bezsporności i wymagalności, przy czym wierzytelność wobec Skarbu Państwa musi wynikać z co najmniej jednego tytułu wskazanego w art. 65 § 1 pkt 1- 6 ww. ustawy, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Ponadto organ wskazał, że w trybie skargi na czynność egzekucyjną ocenie podlegają wyłącznie kwestie formalnoprawne odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonania tych czynności. Z całokształtu uregulowań w zakresie środków zaskarżania w postępowaniu egzekucyjnym w administracji wynika, że skarga, wniesiona w trybie art. 54 § 1 upea, nie przysługuje na czynności egzekucyjne o charakterze procesowym, w stosunku do których ustawodawca przewidział inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenia na postanowienia lub wniesienie pozwu do sądu. Skarga, o której mowa w art. 54 § 1 ww. ustawy dotyczy samych czynności wykonawczych postępowania egzekucyjnego. W konsekwencji oceniając zaskarżoną przez pełnomocnika M.O. czynność egzekucyjną Naczelnika US w R. polegającą na zajęciu innej wierzytelności pieniężnej Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał, że została ona dokonana prawidłowo, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. W skardze do sądu administracyjnego pełnomocnik podatnika zarzucił zaskarżonemu postanowieniu DIAS w Ł. z [...] r. naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 Kpa poprzez jego błędne zastosowanie, a co za tym idzie utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji uznającego za bezprzedmiotową skargę na czynność egzekucyjną w sytuacji, gdy organ naruszył art. 89 § 1,2 i 3 upea bezpodstawnie zajmując u dłużnika – Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. zasądzone na rzecz M.O. koszty z tytułu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w sytuacji, gdy w ocenie pełnomocnika w sprawie nie powinno było dojść do zastosowania środka egzekucyjnego lecz zaliczenia o którym mowa w Kodeksie cywilnym. W konsekwencji pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i nakazanie uchylenia spornej czynności egzekucyjnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. W stanie prawnym obowiązującym w rozpoznawanej sprawie zgodnie z art. 54 § 1 upea zobowiązanemu przysługiwała skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. W orzecznictwie sądów administracyjny utrwalone jest stanowisko najpełniej wyrażone w wyroku NSA z dnia 5 maja 2021 r., sygn. akt III FSK 91/21, zgodnie z którym w postępowaniu skargowym, prowadzonym na podstawie art. 54 § 1 upea, dopuszcza się badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. WSA w Łodzi w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę w pełni akceptuje powyższe stanowisko orzecznicze. Zauważyć przy tym należy, że strona skarżąca nie kwestionowała w toku badanego postępowania tego, że zainicjowana przez nią akcja procesowa ma charakter skargi z art. 54 § 1 upea. Świadczy o tym milcząca zgoda strony skarżącej na pismo organu z dnia 5 listopada 2020 r. informujące, że z braku zastrzeżeń wystąpienie strony skarżącej będzie uznane za skargę w rozumieniu art. 54 § 1 upea. Powyższe w znacznym stopniu ogranicza zakres badania legalności zaskarżonego postanowienia. Zarzuty skargi w istocie nie kwestionują poprawności przeprowadzonej przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnej. Strona w swojej skardze kwestionuje legalność zastosowania środka w postaci zajęcia innej wierzytelności przysługującej skarżącemu. Powyższa okoliczność podlega kontroli w ramach postępowania w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 33 § 1 upea, nie może jednak stanowić podstawy skargi na czynność egzekucyjną w oparciu o art. 54 upea. Podkreślić należy, że organ egzekucyjny rozpoznając sprawę w postępowaniu w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne nie posiada uprawnienia do rozstrzygania tego rodzaju zarzutów. W ocenie sądu organy obu instancji w ramach prowadzonego postępowania w trybie art. 54 upea prawidłowo oceniły sposób i formę dokonania przez organ egzekucyjny zajęcia innej wierzytelności pieniężnej. Sposób dokonania tej czynności odpowiada bowiem uregulowaniom zawartym w art. 89 § 1-3 upea. Zaznaczyć zatem należy, że organy egzekucyjne w toku postępowania ze skargi na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego odniosły się do prawidłowości postępowania prowadzonego przez organ egzekucyjny oraz sposobu zastosowania przepisów regulujących sposób i formę dokonanych przez niego czynności egzekucyjnych. W zaskarżonym postępowaniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. skontrolował prawidłowość dokonanej czynności egzekucyjnej uznając, że zastosowany środek egzekucyjny w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnej został przeprowadzony zgodnie z art. 89 upea, a Sąd stanowisko powyższe podziela. Ponadto należy zwrócić uwagę, że wbrew stanowisku skargi zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowej podlegają nadpłaty (art. 76 § 1 O.p.), podczas gdy zwrot kosztów postępowania kasacyjnego orzeczony przez sąd administracyjny nie jest nadpłatą w rozumieniu cytowanego przepisu. Nie jest również tak, jak widzi to strona skarżąca, że w sprawie winno dojść do potrącenia zajętej wierzytelności skarżącego z jego podatkowym długiem. Rację ma bowiem organ II instancji przywołując treść art. 64 § 1 O.p. i wywodząc, że w rozpoznawanej sprawie nie mogło dojść do akcentowanego potrącenia, gdyż wierzytelność, na którą powołuje się skarżący nie wynika z żadnego z tytułów wymienionych w art. 64 § 1 O.p. Jednocześnie zauważyć należy, że zarzut przedawnienia stał się przedmiotem odrębnego postępowania. Z kolei argumentacja odnosząca się do sztucznego, zdaniem strony, generowania kosztów egzekucyjnych nie została oparta na zarzucie naruszenia jakiegokolwiek przepisu, wobec czego wymyka się spod kontroli legalności sprawowanej przez sąd administracyjny. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 p.p.s.a należało orzec jak w sentencji. is