I GSK 785/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia del. WSA Jacek Boratyn (spr.) Protokolant asystent sędziego Jarosław Lubryczyński po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Z. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 14 kwietnia 2021 r. sygn. akt III SA/Gd 1210/20 w sprawie ze skargi Z. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 października 2020 r. nr 2201-IOC.4322.2.2020.EP w przedmiocie cła antydumpingowego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Z. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku 10 800 (dziesięć tysięcy osiemset) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej: WSA w Gdańsku), wyrokiem z 14 kwietnia 2021 r., sygn. III SA/Gd 1210/20, po rozpoznaniu sprawy ze skargi Z. K. (dalej zwanego skarżącym) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 października 2020 r., nr 2201-IOC.4322.2.2020.EP, w przedmiocie cła antydumpingowego, oddalił przedmiotową skargę. W stanie faktycznym sprawy przedstawiciel bezpośredni skarżącego zgłosił celem dopuszczenia do obrotu towar opisany jako "rowery dwukołowe z łożyskami tocznymi", zaklasyfikowany do kodu Taric 8712 00 30 90, sprowadzony z Tajlandii wg faktur importowych, wystawionych przez spółki: S. Co. LTD, S.1 Co. LTD, P. Company Limited. Jako kraj pochodzenia towaru przyjęto Tajlandię, zgodnie z przedłożonymi świadectwami pochodzenia. Kwoty wynikające z długu celnego wyliczono w oparciu o zastosowaną stawkę celną erga omnes 14%. W trakcie kontroli celno-skarbowej powzięto wątpliwości co do faktycznego pochodzenia towarów w postaci "rowerów dwukołowych z łożyskami tocznymi" objętych spornymi zgłoszeniami celnymi. Pismem z dnia 29 lipca 2019 r. przekazano Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku - Raport z Misji Europejskiego Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF (dalej "OLAF") wraz z załącznikami. Przedmiotowy raport dotyczył dochodzenia w sprawie unikania ceł antydumpingowych z tytułu importu rowerów, części rowerowych oraz rowerów elektrycznych z Chin do Unii Europejskiej, deklarowanych jako pochodzące z Tajlandii. Biorąc pod uwagę, że przywóz rowerów z Tajlandii do krajów Unii Europejskiej znacząco wzrósł po nałożeniu cła antydumpingowego na rowery wyprodukowane w Chińskiej Republice Ludowej (ChRL), OLAF uznał za konieczne zweryfikowanie czy nie dochodzi do nielegalnego obchodzenia środków antydumpingowych, poprzez fikcyjne deklarowanie tajlandzkiego pochodzenia. Dnia 14 września 2018 r. wszczęto dochodzenie w sprawie podejrzewanego niezgodnego z prawdą deklarowania pochodzenia rowerów i części do rowerów (także elektrycznych) przywożonych do Unii Europejskiej z Tajlandii. Ponadto, Tajlandzka Izba Handlowa (dalej "TIH") przeprowadziła weryfikację świadectw pochodzenia, wystawionych dla niektórych tajlandzkich podmiotów gospodarczych objętych dochodzeniem OLAF, w wyniku czego unieważniła świadectwa pochodzenia związanych z eksportem rowerów, części i rowerów elektrycznych z Tajlandii do Unii Europejskiej, dla podmiotów objętych postępowaniem OLAF. Decyzją z dnia 31 stycznia 2020 r. nr 328000-COC.4322.22-38.2019/MG, Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni określił dla towarów objętych zgłoszeniami celnymi: kraj pochodzenia - ChRL, stawkę cła antydumpingowego w wysokości 48,5%, niezaksięgowana kwotę należności celnych typu (A30) podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w łącznej wysokości 1 015 820 zł oraz poinformował, że zgodnie z art. 114 ust. 2 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny (DZ. U. UE. L. z 2013 nr. 269 ze zm., dalej "UKC"), jeżeli powiadomienie o długu celnym jest wynikiem kontroli po zwolnieniu towarów, od kwoty należności celnych przywozowych nalicza się odsetki za zwłokę, od dnia powstania długu celnego do dnia powiadomienia o tym długu. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, decyzją z dnia 27 października 2020 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego, stan faktyczny w przedmiotowej sprawie jest bezsporny. Przedmiotem przywozu były rowery dwukołowe z łożyskami tocznymi, które w zgłoszeniu celnym zostały zaklasyfikowane do kodu TARIC: 8712 00 30 90, wobec których zastosowano stawkę celną erga omnes w wysokości 14%. Organ odwoławczy podkreślił, iż w dniu składania zgłoszeń celnych importer dysponował zwykłymi świadectwami pochodzenia wskazującymi na niepreferencyjne tajlandzkie pochodzenie importowanego towaru. Natomiast w wyniku przeprowadzonego przez OLAF dochodzenia, ustalono, że sporne towary w rzeczywistości mają niepreferencyjne pochodzenie chińskie, w związku z czym doszło do ominięcia środków antydumpingowych nakładanych na tego typu towary. Zgromadzony materiał dowodowy sprawy wskazuje, że w odniesieniu do podmiotów: S. Co., LTD oraz P. Company Limited zgłoszony adres spółki znajdował się w dzielnicy mieszkalnej i nie było tam żadnych biura. Przy czym, obie spółki posiadały jednakowy adres siedziby. Pod adresem firmy S. Co. LTD stwierdzono w dzielnicy mieszkalnej puste biuro, w którym znaleziono tablicę ze schematem czynności operacyjnych wskazujących przepływ towarów z ChRL przez Tajlandię do klienta końcowego, prawdopodobny przelew płatności od klienta w ChRL przez Tajlandię oraz porzucone segregatory z nazwami kilku spółek. Żadna z wymienionych spółek nie działała pod zadeklarowanym adresem, a lokale nie mogły w żaden sposób stanowić miejsca produkcji rowerów, przechowywania maszyn i innych narzędzi. Dane zebrane przez tajlandzkie organy celne potwierdziły, że większość zidentyfikowanych nadawców rowerów do Tajlandii to firmy chińskie. Sporne towary zostały przywiezione z ChRL do Tajlandii, a następnie po przeładunku zostały wysłane do Polski z pominięciem jakiegokolwiek przetwarzania czy procesu produkcyjnego w Tajlandii, tym samym zachowały swoje niepreferencyjne chińskie pochodzenie. Przeładunek miał na celu ukrycie faktycznego pochodzenia towaru i uniknięcie zapłaty cła antydumpingowego. Wszystkie importowane partie towaru zostały wprowadzone do stref wolnocłowych, w których nie może następować przetwarzanie, a następnie wyprowadzone do Unii Europejskiej. Organ odwoławczy zaznaczył, w kontekście rozwiązań z art. 119 ust. 1 UKC, że przedstawienie przez importera świadomie lub nieświadomie, nieprawidłowego dowodu pochodzenia, nie może uzasadniać przypisania organowi celnemu, że własnym działaniem doprowadził do błędnego ustalenia należności celnych w kraju importu. również władze Tajlandii, wystawiając przedmiotowe świadectwo nie popełniły błędu, lecz zostały wprowadzone w błąd przez eksporterów, którzy w swoich wnioskach o wystawienie świadectw nie ujawnili chińskiego pochodzenia towarów. Niezasadne wnioskowanie o wydanie świadectw potwierdzających tajlandzkie pochodzenie towaru stanowiło jeden z elementów procederu omijania cła antydumpingowego. Brak jest podstaw do przyjęcia, że winę za to ponoszą nielegalnie działający funkcjonariusze celni administracji tajlandzkiej. Jak wynika z przekazanych materiałów, władze Tajlandii natychmiast po ujawnieniu procederu zaprzestały wydawania świadectw pochodzenia. W tej sytuacji wydanie świadectwa potwierdzającego tajlandzkie pochodzenie towaru nie stanowi błędu organu w rozumieniu przepisu art. 119 UKC. Organ doszedł do przekonania, że ustalenia w raporcie OLAF potwierdzające chińskie pochodzenie towaru stanowią przeciwdowód do faktów potwierdzonych w świadectwie. Mimo, iż nie jest wymagane unieważnienie świadectwa niepreferencyjnego pochodzenia, w niniejszej sprawie świadectwa zostały unieważnione przez TIH, co potwierdza pismo nr 095/2019 z dnia 23 lipca 2019 r. Ponadto, istnienie świadectwa pochodzenia nie daje podstaw do zwolnienia z odpowiedzialności za cła antydumpingowe. Procedura wystawiania świadectw pochodzenia przez władze celne (lub inne wyspecjalizowane instytucje) kraju eksportu opiera się, co do zasady, na deklaracji oraz dokumentach przedłożonych i załączonych do wniosku o wydanie świadectwa przez przedsiębiorcę. Świadectwa pochodzenia wystawiła TIH na wniosek ww. spółek. Skoro dokumenty pod względem formalnym nie budziły wątpliwości i wskazywały na wnioskowane pochodzenie, to nie jest prowadzona weryfikacja w celu ustalenia pochodzenia. W porcie Leam Chabang przeładowywanych jest rocznie kilka milionów ładunków, w odniesieniu do których dokonuje się operacji celnych związanych m. in. z dokumentowaniem pochodzenia. Kontrola każdego wystawianego świadectwa w odniesieniu do wykonywanych eksportów jest technicznie niemożliwa. Dopiero kontrola posteksportowa, jaka miała miejsce w niniejszej sprawie, wykazała nieuczciwe działania eksportera oraz inne pochodzenie towaru niż deklarowane we wniosku o wydanie świadectwa. W toku postępowania bezspornie został udowodniony fakt wprowadzenia władz Tajlandii w błąd przez eksportera, natomiast wbrew twierdzeniu strony brak jest podstaw do przyjęcia, że TIH w sposób oczywisty powinna była wiedzieć, że odnośne towary nie posiadają tajlandzkiego pochodzenia. W ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji, nie wchodząc w karnoprawną ocenę omówionego czynu w kraju eksportu, zasadnie przyjął, że wyczerpane zostały znamiona przestępstwa skarbowego stypizowanego w przepisie art. 87 § 1 Kodeksu karnego skarbowego (dalej K.k.s.). Słusznie bowiem uznano, że dla zastosowania art. 221 ust. 4 WKC nie ma znaczenia, czy dłużnik celny był sprawcą wyżej wymienionych czynów zabronionych i czy ostatecznie będą one mogły być uznane za przestępstwo (z uwagi na popełnienie ich w sposób zawiniony, bezprawny, społecznie szkodliwy). Wynika to nie tylko z orzeczeń prejudycjalnych Trybunału Sprawiedliwości i wyroków sądów administracyjnych, ale także z samego brzmienia przepisu art. 221 ust. 4 WKC (art. 103 ust. 2 UKC), który mówi jedynie o czynie podlegającym postępowaniu karnemu. Wszczęcie postępowania przygotowawczego nie stanowi w żadnym razie przesłanki bezwzględnie warunkującej zastosowanie przepisu art. 221 ust. 4 WKC (art. 103 ust. 2 UKC). Organ pierwszej instancji pismem z dnia 19 listopada 2019 r. poinformował stronę zgodnie z art. 22 ust. 6 UKC o przyczynach, dla których zamierza powiadomić o długu celnym i jednocześnie wyznaczył 30 dniowy termin na wypowiedzenie się i przedstawienie swojego stanowiska w sprawie termin wynikający z art. 103 ust. 1 UKC na wydanie decyzji został zawieszony. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzja organu pierwszej instancji została odebrana przez stronę w dniu 5 lutego 2020 r. Dlatego też w odniesieniu do wszystkich ww. zgłoszeń celnych uzupełniających, powiadomienie dłużnika nastąpiło w terminie, o którym mowa w art. 103 ust 1 UKC z uwzględnieniem art. 103 ust. 3 UKC. WSA w Gdańsku po rozpoznaniu skargi spółki na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, wyrokiem z 14 kwietnia 2021 r. oddalił skargę. Sąd podkreślił, że w postępowaniu celnym prowadzonym przez krajowe organy, raport OLAF należy traktować tak samo, jak wszelkiego rodzaju protokoły z kontroli przeprowadzonych przez organy administracji polskiej, a więc jak dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej. Moc dowodowa raportów OLAF podlegających ocenie na ogólnych zasadach była już przedmiotem licznych, aprobujących rozstrzygnięć (por. wyrok NSA z 17 listopada 2016 r., sygn. akt I GSK 68/15; wyrok NSA z 3 listopada 2010 r., I GSK 444/09). Podkreślić trzeba, że OLAF jest organem powołanym do ochrony interesów finansowych Wspólnoty, prowadząc dochodzenie OLAF działa na rzecz i w imieniu Wspólnoty. Polskie organy celne nie mogą więc drugi raz weryfikować tego, co zostało stwierdzone przez powołany do przeprowadzenia stosownej weryfikacji organ unijny. W tej sytuacji za chybiony uznać należy zarzuty skarżącego naruszenia prawa procesowego, a zwłaszcza naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. brak wyczerpującego zgromadzenia materiału dowodowego i jego oceny z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów przez organ odwoławczy. WSA w Gdańsku dodał, że skarżący nie przedstawił materiału dowodowego, który potwierdziłby, że importowany towar został wyprodukowany w Tajlandii lub też, aby został w tym kraju poddany ostatniej istotnej, ekonomicznie uzasadnionej obróbce lub przetworzeniu, które spowodowałyby wytworzenie nowego produktu lub stanowiły istotny etap wytwarzania w przedsiębiorstwie przystosowanym do tego celu. Wręcz przeciwnie materiał dowodowy zebrany w sprawie potwierdził, że krajem pochodzenia towaru jest ChRL. W Tajlandii dokonano jedynie przepakowania tego towaru i wysłania do Polski. W kwestii zastosowania art. 119 ust. 1 UKC Sąd zaznaczył, że wystawienie nieprawidłowego świadectwa nie stanowi błędu, jeżeli świadectwo zostało wydane na podstawie niewłaściwego przedstawienia faktów przez eksportera, z wyjątkiem przypadku, gdy jest oczywiste, że organy wystawiające świadectwo wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towary nie spełniają warunków wymaganych do preferencyjnego traktowania. Uznaje się, że dłużnik działa w dobrej wierze, jeżeli może udowodnić, że w okresie przedmiotowych operacji handlowych zachował należytą staranność w celu zapewnienia spełnienia wszystkich warunków korzystania z preferencyjnego traktowania. Dłużnik nie może powoływać się na działanie w dobrej wierze, jeżeli Komisja opublikowała w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej zawiadomienie stwierdzające, że istnieją wątpliwości co do prawidłowego stosowania uzgodnień preferencyjnych przez państwo lub terytorium będące beneficjentem. Dochodzenie OLAF wykazało w sposób jednoznaczny, że towary, na które zostały wystawione tajlandzkie świadectwa pochodzenia nie zostały wyprodukowane w Tajlandii. Tym samym importowany towar stracił status preferencyjnego pochodzenia. Sąd zaznaczył, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z sytuacjami określonymi w art. 120 UKC. Występowanie szczególnych okoliczności, stwierdza się, jeżeli z okoliczności sprawy jasno wynika, że dłużnik znajduje się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi ten sam rodzaj działalności oraz że w przypadku niewystępowania takich okoliczności nie wystąpiłyby u niego niedogodności spowodowane pobraniem kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych. Okoliczności tego rodzaju nie wystąpiły w niniejszej sprawie. W sprawie bezspornym pozostaje, że organ pierwszej instancji pismem z dnia 19 listopada 2019 r. poinformował stronę, zgodnie z art. 22 ust. 6 UKC o przyczynach, dla których zamierza powiadomić o długu celnym i jednocześnie wyznaczył 30 dniowy termin na wypowiedzenie się i przedstawienie swojego stanowiska w sprawie. Zatem termin wynikający z art. 103 ust. 1 UKC na wydanie decyzji został zawieszony. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzja organu I instancji została odebrana przez stronę w dniu 5 lutego 2020 r. Dlatego też w odniesieniu do wszystkich ww. zgłoszeń celnych uzupełniających, powiadomienie dłużnika nastąpiło w terminie, o którym mowa w art. 103 ust 1 UKC z uwzględnieniem art. 103 ust. 3 UKC. Sąd dodał, że w niniejszej sprawie skarżący nie wykazał, aby przedsięwziął jakiekolwiek środki, oprócz pozyskania świadectwa pochodzenia, aby zmniejszyć ryzyko sprowadzenia spornych wyrobów bez preferencji. W aktach administracyjnych brak jest jakichkolwiek dowodów, które miały świadczyć o zachowaniu dobrej wiary i braku zaniedbań w działaniu strony. Z całą pewnością korespondencja e-mailowa załączona do pisma z dnia 10 grudnia 2019 r., w zakresie potwierdzenia zamówienia towaru od poszczególnych spółek, nie świadczy, że poczynił jakiekolwiek działania w celu weryfikacji i wiarygodności potencjalnych kontrahentów. Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Gdańsku wniósł skarżący, zaskarżając go w całości. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił: Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy o ustroju sądów administracyjnych (dalej: P.u.s.a.) w zw. z art. art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne (dalej: Prawo celne) poprzez: i. uznanie, że wydanie nieprawidłowego świadectwa pochodzenia towaru nie stanowiło błędu organów celnych, albowiem nastąpiło to na skutek wprowadzenia organów w błąd przez eksportera (str. 17 wyroku), podczas gdy dla powyższego uznania kluczowe znaczenie ma ustalenie czy organy celne wiedziały lub powinny wiedzieć, że towary nie spełniają warunków wymaganych do korzystania z preferencji, czego w niniejszej sprawie nie ustalono, ii. oparcie rozstrzygnięcia jedynie na ustaleniach zawartych w raporcie OLAF, wobec uznania, że jest on jednoznaczny, a polskie organy celne nie mogą drugi raz weryfikować tego, co zostało stwierdzone przez powołany do przeprowadzenia stosownej weryfikacji organ unijny (tj. Europejski Urząd ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych, dalej: "OLAF") (str. 13 wyroku), podczas gdy OLAF nie badał czy błąd zaksięgowania wynikał z błędu po stronie tajlandzkich władz, co rodziło po stronie organów celnych państwa przywozu obowiązek wykazania, w drodze dodatkowych środków dowodowych, że wydanie przez organy celne państwa wywozu nieprawidłowego świadectwa pochodzenia można przypisać jedynie przedstawieniu nieprawidłowych okoliczności faktycznych przez eksportera, iii. pominięcie okoliczności świadczących o tym, że organy tajlandzkie, wydając świadectwa pochodzenia towaru, wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towary nie spełniają warunków wymaganych do preferencyjnego traktowania, np. okoliczności, że siedziby S. Co. Ltd, P. Company Limited i S.1 Co. Ltd znajdują się w dzielnicy mieszkalnej, a Tajlandzka Izba Handlowa, mająca siedzibę w tym samym mieście powinna mieć wiedzę, że w dzielnicy mieszkalnej nie ma miejsca na prowadzenie produkcji, iv. uznanie, że w aktach administracyjnych brak jest jakichkolwiek dowodów, które miałyby świadczyć o zachowaniu dobrej wiary i braku zaniedbań w działaniu strony (str. 21 wyroku), co świadczy o zaniechaniu właściwego rozpatrzenia całego materiału dowodowego albowiem w aktach sprawy znajduje się korespondencja mailowa skarżącego z kontrahentami, z której wynika, że Skarżący nie mógł przypuszczać, że rowery- nie zostały wyprodukowane w Tajlandii, v. brak weryfikacji zrealizowania znamion czynu zabronionego z art. 87 K.k.s., odnoszących się zarówno do jego strony podmiotowej jak i przedmiotowej, w celu ustalenia, czy wstąpiły przesłanki do powiadomienia dłużnika (skarżącego) o kwocie długu celnego po upływie 3 lat od jego powstania, co łącznie skutkowało nieprawidłowymi ustaleniami co do stanu faktycznego sprawy, w oparciu o który wydano rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 w zw. z 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 P.us.a. poprzez sformułowanie uzasadnienia wyroku w sposób uniemożliwiający prześledzenie toku rozumowania Sądu, przejawiające się w szczególności stwierdzeniem Sądu, że "Skarżący nie wykazał, aby przedsięwziął jakiekolwiek środki (...), aby zmniejszyć ryzyko sprowadzenia spornych wyrobów bez preferencji" (str. 21 wyroku), mimo że w wyroku brak jest śladu badania należytej staranności skarżącego, a skarżący przedstawił dowody świadczące o jego należytej staranności (korespondencja mailowa z kontrahentami) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 119 ust. 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej UKC) poprzez jego niezastosowanie i zaniechanie umorzenia należności celnych pomimo, że do zaksięgowania kwoty odpowiadającej długowi celnemu w wysokości niższej niż kwota należna doszło w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności działającą w dobrej wierze i przestrzegającą przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego, 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 120 UKC poprzez jego niezastosowanie i zaniechanie umorzenia należności celnych wskutek uznania, że skarżący nie znajduje się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi ten sam rodzaj działalności (s. 18 wyroku), mimo że dług celny powstał w szczególnych okolicznościach, w których nie można przypisać skarżącemu oszustwa ani oczywistego zaniedbania, 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 103 ust. 1 i 2 UKC w zw. z art. 56 Pr. Celne w zw. z art. 87 kodeksu karnego skarbowego (dalej: K.k.s.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i zaakceptowanie zaksięgowania kwoty ostatecznego długu celnego po upływie 3 lat z tego powodu, że miał powstać na skutek popełnienia czynu podlegającego wszczęciu postępowania karnego z art. 87 K.k.s., mimo że organy nie wykazały przesłanek zaistnienia czynu z art. 87 K.k.s., co oznaczało, że o kwocie długu celnego powiadomiono po upijcie dopuszczalnego terminu (w sposób nieuprawniony), gdy dług celny był już przedawniony. Na tej podstawie skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gdańsku, względnie, na wypadek uznania przez Sąd, iż istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, na podstawie art. 188 P.p.s.a. o rozpoznanie skargi i uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz na podstawie art. 135 P.p.s.a. o uchylenie decyzji organów I i II Instancji w całości. Oprócz tego skarżący kasacyjnie złożył wniosek o zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zaznaczono, że Sąd pominął okoliczności świadczące o tym, że organy tajlandzkie, wydając świadectwa pochodzenia towaru, wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towary nie spełniają warunków wymaganych do korzystania z preferencji. Spółki tajlandzkie miały bowiem zadeklarowaną siedzibę w tym samym mieście, w którym mieści się siedziba TIH. Ponadto, skoro przywóz rowerów z Tajlandii do krajów Unii Europejskiej znacząco wzrósł po nałożeniu cła antydumpingowego na rowery wyprodukowane w ChRL, organy tajlandzkie, wydając świadectwa pochodzenia towaru, tym bardziej powinny wykazać zwiększoną czujność co do tego, czy towary faktycznie spełniają warunki wymagane do korzystania z preferencji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, w odpowiedzi na skargę kasacyjną, wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. (ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Strony mogą przytaczać nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych. Jak stanowi zaś art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), bądź na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W myśl przytoczonej wyżej regulacji granice rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z zasadą dyspozycyjności postępowania kasacyjnego, zakreślają, co do zasady, podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty, zdefiniowane poprzez wskazanie przez jej autora konkretnych jednostek redakcyjnych przepisów, które jego zdaniem zostały naruszone, a także oparte na tych przepisach twierdzenia, dotyczące mających według skarżącego kasacyjnie miejsce uchybień regulacjom prawa materialnego czy procesowego. W niniejszym przypadku, w którym brak jest podstaw do przyjęcia wystąpienia przesłanek nieważności postępowania, skarżący kasacyjnie sformułował zarówno zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, jak i regulacji prawa materialnego. W zakresie tych pierwszych podniósł naruszenie, oprócz mającego wynikowy charakter art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. oraz art. 1 § 1 i § 2 P.u.s.a., tj. regulacji ustrojowych, uchybienie przez Sąd I instancji art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawa celnego. W treści zarzutu oznaczonego w petitum skargi kasacyjnej numerem III 1/ wprost nie wskazano na czym konkretnie miało polegać uchybienie prze WSA w Gdańsku tym przepisom, niemniej jednak twierdzenie zawarte w kolejnych podpunktach tego zarzutu (i-v) prowadzą do wniosku iż skarżący kasacyjnie upatruje go w niewłaściwej ocenie zebranych w sprawie dowodów. Odnosząc się do tego rodzaju stwierdzeń podkreślić należy, że nie znajdują one uzasadnionych podstaw. I tak w pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, że podstawowe znaczenie na gruncie przedmiotowej sprawy miało ustalenie pochodzenia towarów importowanych przez skarżącego. Bazując na raporcie OLAF, mającym charakter dokumentu urzędowego, rozstrzygające sprawę organy przyjęły, że towary te pochodziły nie z Tajlandii, ale z ChRL. Skarżący kasacyjnie nie kwestionuje zresztą tych ustaleń, koncentrując się na wykazaniu, iż cały czas działał w dobrej wierze, a nieprawidłowe wystawienie świadectw pochodzenia było wynikiem błędu organów tajlandzkich. W tym aspekcie dąży on do wykazania spełnienia przez siebie przesłanek z art. 119 ust. 1 UKC, warunkujących umorzenie kwoty długu celnego. Jeżeli chodzi o podnoszony przez skarżącego błąd organów celnych, to w tym zakresie zgodzić się należy z Sądem I instancji, że brak jest podstaw do podzielenia tego stanowiska. Wystawienie wadliwych świadectw pochodzenia było bowiem bezpośrednim następstwem działań eksporterów, a nie organów (funkcjonariuszy tajlandzkiej administracji celnej). Te bazowały bowiem na danych przez nich przedstawionych i tym samym nie były zobligowane do ich weryfikacji na tym właśnie etapie. Odpowiednie działania zostały podjęte przez tajlandzkie organy po uzyskaniu przez nie informacji odnośnie nielegalnych praktyk podejmowanych w celu obchodzenia ceł antydumpingowych, czego efektem jest unieważnienie świadectw pochodzenia. Brak jest więc podstaw do przyjęcia, że nieprawidłowości były następstwem aktywnych działań z ich strony czy też zaniedbań, prowadzących do takich właśnie efektów. Nie sposób również zgodzić się ze skarżącym kasacyjnie, że tajlandzkie organy wiedziały lub powinny były wiedzieć, że eksporterzy nie prowadzą faktycznie działalności, w ramach wytwarzania czy też przetwarzania towarów objętych zgłoszeniem celnym. Przede wszystkim bowiem, jak to już wyżej stwierdzono, nie były one zobligowane do uprzedniej weryfikacji eksporterów. Poza tym, wstępne weryfikowanie wszystkich eksporterów, z uwagi na liczbę podmiotów prowadzących działalność w omawianym zakresie, już tylko z tego względu nie mogło być uznane za możliwe, a tym bardziej konieczne. Oceny w tym zakresie nie mogą zmienić podnoszone przez skarżącego kasacyjnie okoliczności związane z lokalizacją siedzib eksporterów, w pobliżu siedziby TIH. W tym względzie należy bowiem zwrócić uwagę, że nie sposób jest przyjąć, co sugeruje skarżący, iż działalność gospodarcza konkretnego przedsiębiorcy może być realizowana jedynie w miejscu stanowiącym jego oficjalną siedzibę. Tak więc twierdzenia skarżącego kasacyjnie w tym zakresie nie znajdują uzasadnionych podstaw. Skarżący kasacyjnie, powołując się na prowadzoną przez siebie korespondencję mailową wskazuje, że nie sposób było stwierdzić zaniedbań po jego stronie, jak również braku dobrej wiary, w odniesieniu do ustalenia rzeczywistego pochodzenia towarów. Z takim jego stwierdzeniem nie można się jednak zgodzić, gdyż ograniczenie się do tego rodzaju sposobu kontaktu z kontrahentem, nie pozwala na kategoryczne przyjęcie, że skarżący kasacyjnie dopełnił wszystkich wymaganych w tym względzie aktów staranności. Tego rodzaju działania ze swej istoty nie mogły wykluczyć wystąpienia nieprawidłowości, w postaci oparcia się na wadliwych świadectwach pochodzenia. Tak więc twierdzenia pierwszego z procesowych zarzutów skargi kasacyjnej, nie znajdują uzasadnionych podstaw. Również za pozbawiony podstaw uznać należy również drugi z tej kategorii zarzutów, dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 w zw. z 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 P.u.s.a. Brak jest bowiem podstaw do przyjęcia, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie odpowiada wymogom z art. 141 § 4 P.p.s.a. Skarżący kasacyjnie, w ramach przedmiotowego zarzutu, nie podjął też próby wykazania, że uzasadnienie wyroku WSA w Gdańsku nie zawiera któregokolwiek z obligatoryjnych jego elementów, ale poprzez ten zarzut podjął polemikę ze stanowiskiem Sądu I instancji, kwestionując jego zasadność. Tymczasem nie można kwestionować zasadności merytorycznego stanowiska Sądu I instancji, poprzez zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Przez zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. nie można skutecznie zwalczać ani prawidłowości przyjętego stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego (zob. np. wyroki NSA: z 11 września 2014 r., sygn. I FSK 1335/13, z 25 listopada 2014 r., sygn. II GSK 957/13; z 12 marca 2015 r., sygn. I OSK 2338/13, wszystkie dost. w CBOiS – orzeczenia.nsa.gov.pl). W związku z powyższym przedmiotowy zarzut uznać należy za nieskuteczny. Przechodząc do zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego również brak jest podstaw do uznania ich zasadności. I tak, w zakresie pierwszego z nich stwierdzić należy, że WSA w Gdańsku nie dopuścił się naruszenia art. 119 ust. 1 UKC, uznając za zasadne niezastosowanie przez organy tego rodzaju regulacji. Przedmiotowy przepis stanowi podstawę do zwrotu lub umorzenia należności celnych, w sytuacji ich kwota, podana dłużnikowi była zaniżona, na skutek błędu organów, a ten działał w dobrej wierze. Jego zastosowanie na gruncie konkretnej sprawy warunkowane jest poczynieniem odpowiednich ustaleń faktycznych, w zakresie wystąpienia wyżej wymienionych okoliczności, z czym na gruncie niniejszej sprawy nie mamy do czynienia. W okolicznościach faktycznych sprawy nie stwierdzono, aby pierwotne zaniżenie kwoty należności celnych było wynikiem błędu po stronie organów, a skarżący kasacyjnie nie podważył prawidłowości ustaleń w tym zakresie (podniesione przez niego zarzuty naruszenia przepisów postępowania okazały się niezasadne). W związku z tym również ten zarzut uznać należy za pozbawiony podstaw. Podobnie nie można zgodzić się ze skarżącym kasacyjnie, że w sprawie doszło do uchybienia art. 120 UKC, poprzez jego niezastosowanie. Otóż na wstępie rozważań w tym przedmiocie zauważyć należy, że wskazana jako naruszona przez WSA w Gdańsku regulacja art. 120 UKC stanowi podstawę do zwrotu lub umorzenia należności celnych, w sytuacji wystąpienia wymienionych w tej regulacji okoliczności. Przepis ten nie odnosi się więc do postępowania zmierzającego do określenia kwoty niezaksięgowanych należności celnych, z czym mamy do czynienia na gruncie niniejszej sprawy. Innymi słowy art. 120 UKC stanowi podstawę do zastosowania wobec dłużnika celnego swoistego rodzaju ulg, na jego wniosek, po przeprowadzeniu postępowania w tym przedmiocie, a nie podstawę wydania rozstrzygnięcia w sprawie celnej. W związku z tym na gruncie niniejszej sprawy nie mogło dojść do jego naruszenia, na co powołuje się skarżący kasacyjnie. Nie sposób się zgodzić również z trzecim spośród merytorycznych zarzutów skargi kasacyjnej, że art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 103 ust. 1 i 2 UKC w zw. z art. 56 Prawa Celnego w zw. z art. 87 K.k.s., poprzez zaakceptowanie określenia kwoty cła antydumpingowego, po upływie 3 lat. W tym kontekście zauważyć bowiem należy, że Sąd I instancji podkreślił, aprobując w tym zakresie stanowisko organów, że w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminów przedawnienia, na podstawie art. 103 ust. 1 i ust. 2 WKC w zw. z art. 22 ust. 6 UKC. Tym samym powiadomienie dłużnika o wysokości jego długu celnego nastąpiło w terminie, o którym mowa w art. 103 ust. 1 UKC. Skarżący kasacyjnie dążąc do podważenia zasadności tego stanowiska w ogóle nie odnosi się do art. 22 ust. 6 UKC, ale koncentruje się na kwestiach związanych z prawidłowym zastosowaniem art. 103 ust. 2 UKC, do którego Sąd I instancji się nie odwołuje. Ten zaś przepis traktuje o wydłużonym okresie do powiadomienia o długu celnym, w przypadku gdy dług celny powstał w wyniku czynu, który w czasie popełnienia podlegał sądowemu postępowaniu karnemu. Tak więc już tylko z tego względu przedmiotowy zarzut uznać należy za nietrafny. WSA w Gdańsku, nie stosując art. 103 ust. 2 UKC, nie mógł dopuścić się jego naruszenia. Z tych powodów skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, i dlatego Naczelny Sąd Administracyjny oddalił ją na podstawie art. 184 P.p.s.a. Na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 P.p.s.a. oraz art. 207 § 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit a i w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1935) Naczelny Sąd Administracyjny zasądził od skarżącego kasacyjnie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 10 800 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Kwota ta obejmuje zwrot kosztów zastępstwa procesowego przez radcę prawnego, który sporządził odpowiedź na skargę kasacyjną i reprezentował organ na rozprawie.