II FSK 1987/23

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz Sędzia del. WSA Alicja Polańska Protokolant Agnieszka Majewska po rozpoznaniu w dniu 3 grudnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. D., W. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 1339/22 w sprawie ze skargi M. D., W. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 19 sierpnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od M. D., W. D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 675 (sześćset siedemdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE 1. Wyrokiem z 28 czerwca 2023 r., I SA/Gl 1339/22 w sprawie ze skargi W. D., M. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 19 sierpnia 2022 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), oddalił skargę. 2. Pełnomocnik skarżących wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu: I. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, tj.: art. 7 w związku z art. 5 Umowy pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) przez przyjęcie, że skarżąca nie uzyskiwała dochodów poprzez znajdujący się na terytoriom Niemiec zakład, II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. przez brak odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do zarzutów podniesionych w skardze, oraz błędne wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Mając powyższe na uwadze pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy w całości do ponownego rozpoznania do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na podstawie 185 p.p.s.a. oraz o zasądzenie na rzecz skarżących kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu podatkowego wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 3. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, weryfikacja i ocena zebranych w sprawie dowodów została przeprowadzona w sposób przejrzysty, zgodny z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego, wobec czego, nie można jej postawić zarzutu dowolności. Organ odwoławczy zaprezentował własną ocenę materiału dowodowego, wskazując wnioski, które w jego ocenie należy z nich wyprowadzić i które nie są dowolne. Reasumując w zaskarżonym wyroku nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego bowiem Sąd prawidłowo przedstawił zgromadzone w sprawie dowody i ustalił na ich podstawie stan faktyczny sprawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego niezasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Wskazany przepis określa wymogi, jakim winno odpowiadać uzasadnienie wyroku. Przepis ten nakłada na sąd obowiązek przedstawienia w sposób zwięzły stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia. Stawiając zarzut naruszenia tego przepisu, strona skarżąca winna wskazać, jakich elementów uzasadnienie wyroku nie zawiera bądź które z nich są na tyle lakoniczne, że nie pozwalają na prześledzenie toku rozumowania sądu, który doprowadził go do wydania rozstrzygnięcia określonej treści. Odnosząc powyższe uwagi o charakterze ogólnym do rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wymogom przewidzianym w art. 141 § 4 p.p.s.a. i umożliwia kontrolę instancyjną wydanego wyroku. Analiza jego treści dowodzi, że wbrew zarzutom skargi kasacyjnej i argumentacji powołanej na ich poparcie, iż Sąd l instancji oddalając skargę obszernie i przekonująco wyjaśnił, dlaczego zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd przywołał sporne przepisy, dokonał ich wykładni i uzasadnił swoje stanowisko w sposób umożliwiający odczytanie toku rozumowania, zatem nie można twierdzić, że uchybił przepisowi 141 § 4 p.p.s.a. Nie stanowi również naruszenia przepisów procedury sporządzenie uzasadnienia, w którym opisano ustalony w sprawie stan faktyczny przez pryzmat ustalonej normy prawnej. Sąd nie ma obowiązku sporządzenia uzasadnienia w taki sposób, że każdy jego fragment od powiada każdemu fragmentowi wniesionej skargi. Słusznie w odpowiedzi na skargę kasacyjna organ podatkowy zwrócił uwagę, że dokonana przez Sąd wykładnia prawa materialnego, chociaż sprzeczna z intencją kasatora, jest prawidłowa. Uzasadniając swoje stanowisko Sąd odpowiedział na wszystkie kwestie istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. o wadliwości uzasadniania nie może świadczyć to, iż Sąd odwołał się do uzasadnienia wcześniejszego wyroku wydanego w tym samym stanie faktycznoprawnym. Skuteczne podniesienie zarzutu naruszenia prawa procesowego wymaga zatem wykazania istnienia związku przyczynowego między zarzucanym naruszeniem a treścią rozstrzygnięcia. Sąd l instancji nie naruszył przepisów prawa materialnego. Sąd odwołując się do art. 7 i art. 5 umowy polsko- niemieckiej wskazał, iż definicja zakładu została sformułowana poprzez pojęcie stałej placówki, a następnie dokupując wykładni tego pojęcia odwołał się także do komentarza do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku i przekonująco wyjaśnił, dlaczego podzielił ocenę organów podatkowych. W ocenie Sądu organy zasadnie uznały, że skarżąca nie prowadziła na terenie Niemiec działalności gospodarczej przy wykorzystaniu zakładu. Mieszkanie podopiecznych nie przechodzi bowiem testu ''dysponowania placówką'' wynikającego z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD, gdyż nie można mu przypisać ''stałego" charakteru. o ile bowiem pobyt skarżącej przez całą dobę w domu podopiecznych wiązał się z pełnieniem opieki nad tymi osobami i w tym też zakresie strona prowadziła typowe gospodarstwo domowe, o tyle nie oznacza to swobodnego dysponowania mieszkaniem podopiecznych, w którym aktualnie skarżąca razem z nimi zamieszkiwała, jako siedziby działalności gospodarczej. Wprawdzie, pobyt w domu podopiecznych wiązał się z usługą świadczoną 24 h/dobę, ale nie oznaczał przekazania stronie minimum samodzielności co do sposobu wykorzystywania tego mieszkania. Tym samym, udostępnienie pomieszczeń przez zagranicznego zleceniodawcę w celu wykonania określonych czynności, wynikających z pojedynczego zlecenia, niemającego stałego charakteru, nie było wystarczające dla przyjęcia stałego charakteru placówki. Świadczy o tym także dowód zebrany w trakcie postępowania za 2015 r. w postaci wniosku o wymianę informacji o numerze referencyjnym [...]. został włączony do akt postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za 2016 r. postanowieniem NUS z dnia 30 listopada 2021 r. Zgodnie z art. 180 o.p. jako dowód w sprawie można dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Tym samym dowody zebrane w trakcie czynności sprawdzających czy innych postępowań (w tym postępowań dotyczących innych lat podatkowych) mogą zostać włączone do akt danej sprawy. Postanowieniem z 30 listopada 2021 r. NUS wyłączył przedmiotowy wniosek z jawności. Wbrew zarzutom skargi w postanowieniu tym zaznaczono, że za interes publiczny uznano ochronę danych objętych tajemnicą oraz danych osobowych osób trzecich. Wskazano również, że wniosek o udzielenie informacji przez inne państwo członkowskie, zgodnie z postanowieniem artykułu 16 ustęp 1 Dyrektywy Rady 2011/16/UE z dnia 15 lutego 2011 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie opodatkowania i uchylająca dyrektywę 77/799/EWG z dnia 19 grudnia 1977 r. podlega tajemnicy służbowej. Wskazane postanowienie nie stanowiło zatem rozstrzygnięcia, o którym mowa w art. 179 § 3 O.p. Strony bowiem w postępowaniu podatkowym przed NUS nie wniosły żądania umożliwienia zapoznania się z aktami wyłączonymi z jawności. Zarzut błędnego pouczenia w kwestii zażalenia jest zatem bezpodstawny. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 § 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a.