III FSK 418/23

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, Protokolant Ewa Gil, po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 2 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Bk 391/22 w sprawie ze skargi S. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z dnia 30 czerwca 2022 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z 2 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Bk 391/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę S. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z 30 czerwca 2022 r. w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2020 rok (wyrok wraz z uzasadnieniem dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W uzasadnieniu wyroku Sąd przedstawił następujący stan sprawy: Wójt Gminy N. wszczął postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości na 2019 r., podając, że nie wykazano do opodatkowania [..] - o pow. [...] m2, a następnie decyzją z 22 maja 2020 r. ustalił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w wysokości 35.670,00 zł. Decyzją z 21 lipca 2021 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Białymstoku, po rozpatrzeniu odwołania, utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. Podatnik wniósł skargę na powyższą decyzję. Wyrokiem z 2 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Bk 493/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił zaskarżoną ww. decyzję. W odniesieniu do budynku nr [...] Sąd stwierdził, że skoro budynek ten jest w budowie, to nie mogło dojść do zmiany sposobu użytkowania. W związku z powyższym zasadne było opodatkowanie budynku nr [...] według stawki dla budynków pozostałych, a nie mieszkalnych. W przypadku budynku nr [...] Sąd ocenił, że organy podatkowe nie miały podstaw by uznać za udowodnioną okoliczność braku zgłoszenia zmiany sposobu użytkowania tego budynku. Jeżeli chodzi o zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l., to w ocenie WSA skarżący nie wykazał istnienia prawa do korzystania z tego przywileju. Decyzją z 30 czerwca 2022 r. SKO uchyliło decyzję organu pierwszej instancji z 22 maja 2020 r. i ustaliło zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2020 r. w kwocie 34.761 zł. Kolegium stwierdziło, że budynek dawniej oznaczony nr [...] o pow. [...] m2 podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynków mieszkalnych, co powoduje konieczność uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i uwzględnienia tego w obliczeniu wysokości podatku od nieruchomości. Po rozpoznaniu skargi na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wydał wskazany na wstępie wyrok oddalając skargę. Sąd stwierdził, że w ponownie prowadzonym postępowaniu organy podatkowe, na podstawie art. 153 p.p.s.a., były związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w wyroku WSA w Białymstoku z 2 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Bk 493/21. Sąd zauważył, że kwestie opodatkowania budynku nr [...] (obecnie [...]) według stawki dla budynków pozostałych, a nie mieszkalnych oraz brak możliwości zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości uregulowanego w art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l. zostały już rozstrzygnięta powołanym wyrokiem WSA. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł podatnik zaskarżając wyrok w całości. Skarżący zarzucił: I. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy polegające na niewłaściwym zastosowaniu art. 151 w zw. art. 145 § 1 pkt 1 a) i c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez niezasadne oddalenie skargi, w sytuacji, gdy zachodziły podstawy do jej uwzględnienia, albowiem organ dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 1) art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2180) poprzez zaniechanie działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności: a) pominięcie, jako nie wnoszących nic do sprawy, dokumentów urzędowych, z których wynika zmiana sposobu użytkowania budynków, mianowicie: decyzji nr [...] z dnia 27.01.2014r. Starosty S., który zatwierdził projekt budowlany i wydał pozwolenie na przebudowę wraz ze zmianą sposobu użytkowania budynku magazynowego (dot. nr [...] na budynek składający się z 3 budynków mieszkalnych w zabudowie szeregowej oraz zmianę nachylenia dachu", a w uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że "inwestycja zgodna jest z decyzją o warunkach zabudowy z dnia 24.06.2013 r. zmienioną dnia 24.10.2013 r. wydaną przez Wójta Gminy N., b) przyjęcie, że organizacja pożytku publicznego nie prowadzi na spornej nieruchomości i w budynkach na niej posadowionych nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego, mimo przedłożenia umowy użyczenia, wycinków prasowych oraz zaświadczenia z dnia 31.12.2020 r. Urzędu Gminy N. o liczbie osób zameldowanych w latach 2011-2020 w lokalach na spornej nieruchomości, 2) art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez złamanie zasady zupełności i niezebranie całego materiału dowodowego, w szczególności opinii biegłego z zakresu budownictwa zawierającej stan budynków na 2019 rok, czy też dowodów dotyczących tego, czy organizacja pożytku publicznego, na podstawie zawartej umowy użyczenia ze skarżącym, prowadzi na spornej nieruchomości i w budynkach na niej posadowionych nieodpłatną statutową działalność pożytku publicznego, 3) art. 194 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. [...]z dnia 27.01.2014 r. o pozwoleniu na budowę, odpisowi księgi wieczystej oraz wypisowi z rejestru gruntów i budynków (złożonych do sprawy) waloru dokumentu urzędowego stanowiącego dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone tj. ustalono kategorię-budynków (w tym spornego nr [...]) jako budynki mieszkalne, co ma znaczenie przy ustaleniu wysokości podatku na 2020 rok, 4) niewłaściwym zastosowaniu art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez niezasadne przyjęcie, że WSA jest związany oceną prawną zawartą w wyroku WSA w Białymstoku z 2 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Bk 493/21, podczas gdy stan faktyczny w niniejszej sprawie uległ zmianie na skutek przedłożenia przez skarżącego nowych dowodów z dokumentów - wypisu z rejestru gruntów i odpisu księgi wieczystej, z których to dokumentów wynika, że grunt, na którym posadowiony jest budynek nr [...] stanowi grunt mieszkalny (symbol B) - zatem jeżeli grunt pod budynkiem nr [...] jest gruntem mieszkalnym, to budynek nr [...] też jest budynkiem mieszkalnym, II. Naruszenie przepisów prawa materialnego polegające na: - niewłaściwym zastosowaniu art. 1a ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1512) w zw. z art. 3 ust. 2 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2022 r., poz. 2206) poprzez dokonanie niewłaściwej kwalifikacji obiektu budowlanego nr [...], - niewłaściwym zastosowaniu art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1512) poprzez określenie wymiaru podatku od nieruchomości na 2019 rok przy ustaleniu, że obiekt budowlany nr 14 zalicza się do "budynków pozostałych", - niewłaściwym zastosowaniu art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1512) i niezwolnieniu z podatku nieruchomości zajętej na podstawie umowy użyczenia przez organizację pożytku publicznego Fundację "P." w celu prowadzenia nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego. Mając na uwadze powyższe zarzuty skarżący wniósł o: 1) o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, 2) o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, 3) o rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej na rozprawie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Białymstoku nie skorzystało z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Na początek podnieść i podkreślić należy niezwykle istotną okoliczność, że w przedmiocie sprawy zapadł już poprzednio prawomocny wyrok sądu administracyjnego, a mianowicie wyrok z dnia 2 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Bk 493/21, w którym prawomocnie przesądzone zostały oceny prawne w zakresie stanu faktycznego oraz wykładni i zastosowania prawa materialnego w relacji do stanowiącego niniejszym ponownie przedmiot sporu budynku nr [...] ([...]), odnośnie do charakteru i stanu budynku oraz podmiotowego i przedmiotowego jego użytkowania (wykorzystania). Sąd administracyjny uchylił wówczas zaskarżoną decyzję organu podatkowego wyłącznie z powodu określonych uchybień procesowych dotyczących ustalenia stanu faktycznego w przedmiocie budynku nr [...], który zasadniczo nie stanowi już przedmiotu sporu w sprawie niniejszej. Konkluzje te wynikają z uważnego i bezstronnego przeczytania uzasadnienia prawomocnego wyroku wydanego w sprawie I SA/Bk 493/21 oraz uzasadnienia zaskarżonego wyroku, który, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, spełnia wystarczająco wymogi i standardy prawne wynikające z treści art. 141§ 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.). Na podstawie art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie zakresie wykładni i możliwości uzasadnionego stosowania norm prawa materialnego, jak również regulacji postępowania, na podstawie których są prowadzone, stosowane i przedstawiane czynności procesowe w sprawie, w tym ustala się i ocenia stan faktyczny. W art. 153 p.p.s.a. nie ma ustawowego zastrzeżenia, że przepis ten dotyczy tylko ocen materialnoprawnych, natomiast "wskazania co do dalszego postępowania" – art. 153 p.p.s.a. – ze swej treści oraz istoty muszą uwzględniać regulacje odpowiedniego prawa postępowania, na podstawie których postępowanie było prowadzone i powinno być prowadzone. W sprawie wydany został natomiast wiążący na podstawie art. 153 p.p.s.a. prawomocny wyrok I SA/Bk 493/21, który prawidłowo został wykonany zarówno w ponowionym postępowaniu podatkowym jak i w postępowaniu sądowym. Ze sprawy nie wynika, że w relacji do czasu – okresu podatkowego i przedmiotu opodatkowania, w tym czasie/okresie podatkowym zaszły istotne zmiany, które uchylić by mogły związanie wynikające z art. 153 p.p.s.a. Powyższe nie jest natomiast tożsame z ewentualnymi zmianami, które mogły nastąpić po upływie wymienionego okresu, stanowiącego przedmiot określnego postępowania administracyjnego. Zagadnienia te Sąd pierwszej instancji zasadniczo poprawnie przedstawił i rozważył w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Zarzut kasacyjny naruszenia art. 153 p.p.s.a. nie został w skardze kasacyjnej sformułowany, przedstawiony i uzasadniony, co wywołuje konsekwencje prawne na podstawie art. 183§ 1 p.p.s.a. Rozważania powyższe Naczelny Sąd Administracyjny zaprezentował więc dla zupełności wywodu prawnego w sprawie. W kontekście prawidłowego zastosowania art. 153 p.p.s.a. i wynikających tego konsekwencji w obszarze oceny zastosowania norm prawa materialnego oraz regulacji postępowania prawnego w indywidualnej sprawie pozostałe zarzuty procesowe przedstawione w skardze kasacyjnej jawią się jako ponowna polemika z ustaleniami i ocenami stanu faktycznego, w zakresie zbadanym, przeanalizowanym i przedstawionym w uprzednio wydanym prawomocnym wyrokiem. W związku z powyższym ewentualna weryfikacja tych ustaleń i ocen stanowiłaby naruszenie prawidłowo zastosowanego art. 153 p.p.s.a. i zakwestionowanie w innym postępowaniu, nie stanowiącym postępowania nadzwyczajnego, prawomocnego wyroku, co jest niedopuszczalnego. Z tych względów wymienione zarzuty kasacyjne są również niezasadne. Podkreślić i powtórzyć w szczególności za poprzednio wydanym w sprawie oraz zaskarżonym niniejszym wyrokiem należy, że sądy administracyjnego nie podważały decyzji z zakresu prawa budowlanego, na które powołuje się strona skarżąca, analizowały natomiast faktyczne zindywidualizowane w sprawie wykonanie tych decyzji, co jest działaniem uprawnionym w obszarze ustalania i oceny stanu faktycznego sprawy, objętych związaniem wynikającym z art. 153 p.p.s.a. Dodać również należy, że Naczelny Sąd Administracyjny nie jest organem kontynuującym postępowanie administracyjne w sprawie – niejako organem administracji czwartej instancji, nie jest również organem rozstrzygającym w przedmiocie wznowienia postępowania administracyjnego. Jeżeli więc skarżący dysponuje dowodami, które istniały w dniu wydania decyzji i nie były znane wydającemu decyzje organowi, może ewentualnie wystąpić o wznowienie postępowania administracyjnego, w czym nie mogą organów (dla skarżącego) zastąpić sądy administracyjne, które nie są niewątpliwie organami administracji, ponadto nie mogą, zgodnie z treścią art. 106§ 3 p.p.s.a., prowadzić za wymienione organy postępowania dowodowego. Materiał dowodowy zgromadzony w niniejszy postępowaniu, z uwzględnieniem mocy wiążącej wynikającej z zastosowania art. 153 p.p.s.a., oceniony został natomiast na podstawie i granicach zasady swobodnej oceny dowodów. Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił. s. Krzysztof Przasnyski s. Jacek Brolik s. Dominik Gajewski