I GSK 745/19

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Fischer Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) Protokolant Patrycja Kołtan – Kozłowska po rozpoznaniu w dniu 14 grudnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Po 565/18 w sprawie ze skargi A. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z dnia [...] maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem podlegającej zwrotowi do budżetu gminy oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: WSA) wyrokiem z 22 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Po 565/18, oddalił skargę A. M. (dalej: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu (dalej: SKO) z [...] maja 2018 r. w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu dotacji. W motywach wyroku WSA wskazał, że SKO decyzję z 25 maja 2018 r., w oparciu o art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 3, ust. 5, ust. 6 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U z 2016 r., poz. 1870 ze zm.; dalej: ufp), art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2015 r., poz. 2156 ze zm.; dalej: uso) oraz art. 127 § 1 i art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm.; dalej: kpa): I. uchyliło w całości decyzję Burmistrza Gminy i Miasta [...] z 29 listopada 2017 r. w sprawie określenia skarżącej – prowadzącej Przedszkole "[...]", należności z tytułu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości przypadającej do zwrotu do budżetu Gminy [...] i określiło za 2016 r.: II. kwotę dotacji w wysokości 489,80 zł wraz z odsetkami, przypadającą do zwrotu do budżetu Gminy [...] jako pobranej w nadmiernej wysokości; III. kwotę dotacji w wysokości 64.925,17 zł wraz z odsetkami przypadającą do zwrotu do budżetu Gminy [...] jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem: 1. 480,62 zł z tytułu zakupu artykułów spożywczych typu mąka, kawa, mleko, słodycze itp.; 2. 124,18 zł z tytułu braku dokumentu finansowego potwierdzającego dokonanie zapłaty za fakturę nr 01/1025554/03/16 wystawioną na 79,48 zł i nr 120/SED/09/2016 wystawioną na 44,70 zł; 3. 0,37 zł z tytułu zapłaty odsetek za nieterminową zapłatę zobowiązania finansowego; 4. 1.514,76 zł z tytułu zakupu i transportu kart podarunkowych; 5. 2.734,44 zł z tytułu wydatków związanych z finansowaniem usług gastronomicznych dla przedszkola; 6. 70,80 zł z tytułu zawyżenia płatności składek ZUS i podatku dochodowego od wynagrodzeń pracowników; 7. 60.000 zł z tytułu wypłaty wynagrodzeń dla skarżącej jako dyrektora administracyjnego Przedszkola "[...]"; IV. termin naliczania odsetek od kwoty wymienionej w pkt II naliczanych jak od zaległości podatkowych - od 1 czerwca 2017 r., V. termin naliczania odsetek od kwot wymienionych w pkt III ppkt 1-7 naliczanych jak od zaległości podatkowych - od dnia przekazania z budżetu Gminy Witkowo dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. SKO w części dotyczącej punktów III i pkt V, tj. w części w której decyzję zaskarżono do WSA przedstawiło następującą argumentację. Przede wszystkim wskazano, że zgodnie z art. 90 ust. 3d pkt 1 uso – dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. SKO podkreśliło, że dotacja przysługuje na każdego ucznia i w tym zakresie ma charakter podmiotowy, ale jest przeznaczona na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań (kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna) i w tym zakresie ma charakter celowy. Można ją zatem wydatkować jedynie na cele ściśle bezpośrednio związane z procesem oświatowo-wychowawczo-opiekuńczym. Jej rola nie polega zaś na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez przedszkole czy jednostkę je prowadzącą lub pokrywania wszelkich jej wydatków. W związku z tym SKO uznało, że wydatki, o których mowa w pkt III decyzji, zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, ponieważ nie dotyczą kształcenia, wychowania lub opieki. Ustosunkowując się do najwyższego wydatku (60.000 zł), tj. wygrodzenia skarżącej, pełniącej funkcję dyrektora administracyjnego i będącej jednocześnie organem założycielskim przedszkola, SKO wyjaśniło, że w przypadku, gdy w przedszkolu funkcjonuje zarówno dyrektor odpowiadający bezpośrednio za działalność oświatową, jak i drugi dyrektor ds. administracyjnych, wynagrodzenie tego ostatniego nie może być rozliczane z dotacji. Fakt istnienia dyrektora ds. pedagogicznych nakazuje przyjęcie, że to właśnie on, a nie dyrektor administracyjny, który na dodatek jest organem właścicielskim, odpowiada za działalność oświatową i to właśnie jego wynagrodzenie winno być rozliczane z dotacji. Realizacja zadań administracyjnych należy do obowiązków prowadzącego placówkę oświatową, za co nie może on być wynagradzany z dotacji, jeżeli jednocześnie nie realizuje kształcenia, wychowania i opieki. SKO uznało, że pobieranie przez będącą dyrektorem administracyjnym skarżącą wynagrodzenia byłoby równoznaczne z osiąganiem przez nią zysku jako podmiotu gospodarczego prowadzącego przedszkole, a dotacja oświatowa nie może służyć temu celowi; zadania dyrektora ds. administracyjnych to zadania podmiotu prowadzącego szkołę, których obowiązek realizacji przez ten podmiot wynika z art. 5 ust. 7 uso. Zaskarżonym wyrokiem WSA oddalił skargę skarżącej na decyzję SKO. WSA wskazał, że w uzasadnieniu skargi w ogóle nie wyjaśniono zawartych w petitum skargi zarzutów dotyczących wydatków, o których mowa w pkt III ppkt 2, 3, 5 i 6 zaskarżonej decyzji. W tej sytuacji sąd nie mógł odnieść się do argumentacji skarżącej i w całej rozciągłości podzielił stanowisko zajęte w tej mierze w pkt III ppkt 2, 3, 5 i 6 zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do zarzutów dotyczących wydatków wyszczególnionych w pkt III ppkt 1, 4 i 7 zaskarżonej decyzji, WSA uznał jej za chybione. WSA wyjaśnił, że dotacja udzielona z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem podlega zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia tej okoliczności (art. 252 ust. 1 ufp). Zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem (art. 252 ust. 5 ufp). Następnie WSA przytoczył treść art. 90 ust. 3d pkt 1 i art. 5 ust 7 uso i wskazał, że dotacja przysługuje na każdego ucznia przedszkola (art. 90 ust. 1b i ust. 2b uso), a zatem można ją wydatkować jedynie na cele bezpośrednio związane z procesem oświatowo-wychowawczo-opiekuńczym określonym w art. 90 ust. 3d uso. Przy czym WSA wyjaśnił, że jedynie pośredni związek wydatków z taką działalnością nie uzasadnia ich finansowania z dotacji. I tak wydatki na: zakupy kawy, mleka, napoi i słodyczy itp., nie są bezpośrednio związane z procesem oświatowo-wychowawczo-opiekuńczym. Przy czym WSA zauważył, że skarżąca nie wykazała, aby produkty te były bezpośrednio wykorzystane przez dzieci (w skardze podniesiono, że korzystali z nich ich rodzice na organizowanych dla nich spotkaniach). Z kolei zakup i transport kart podarunkowych dla pracowników przedszkola, nie jest elementem wynagrodzenia, lecz dodatkowym świadczeniem niezwiązanym bezpośrednio z realizowaniem procesu kształcenia, wychowania i opieki, do którego dany podmiot – w przeciwieństwie do wynagrodzenia – nie ma roszczenia. WSA dodał, że w powołany w skardze wyrok o sygn. akt II PK 150/10 dotyczy nagrody jubileuszowej, do której pracownik nabywa roszczenia po przepracowaniu określonego okresu pracy. Zaś wyrok o sygn. akt I ACa 984/13 dotyczy zasądzenia od towarzystwa ubezpieczeniowego renty z tytułu wypadku drogowego, stąd uznania w nim, że nagroda roczna i nagroda uznaniowa stanowią część utraconych dochodów nie można odnosić do kwestii finansowania wynagrodzenia z dotacji. Jeżeli chodzi o wynagrodzenie skarżącej, będącej drugim jego dyrektorem ds. administracyjnych, to WSA wyjaśnił, że celem dotacji nie jest dofinansowywanie realizacji zadań organu prowadzącego przedszkole (właściciela), gdyż ostatecznym beneficjentem dotacji ma być uczeń, wobec którego placówka realizuje funkcje kształcenia, wychowania i opieki. Wynagrodzenie dyrektora administracyjnego będącego jednocześnie organem założycielskim nie mogło być zatem wypłacane z dotacji i jest ona wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. WSA podkreślił, że w 2016 r. funkcję dyrektora przedszkola (pedagogicznego) pełniła inna osoba. Skoro w przedszkolu funkcjonuje więcej niż jeden dyrektor i skoro skarżąca nie odpowiadała bezpośrednio za działalność oświatową, to nie można uznać, że jej wynagrodzenie winno być rozliczane z dotacji. Istnienie dyrektora ds. pedagogicznych oznacza, że to on, a nie dyrektor administracyjny, który na dodatek jest organem właścicielskim, odpowiada za działalność oświatową i to jego wynagrodzenie winno być rozliczane z dotacji; dyrektor ds. pedagogicznych realizuje bowiem funkcję kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Z uwagi na powyższe, WSA – na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: ppsa) – oddalił skargę. Skarżąca zaskarżyła wyrok WSA w całości wnosząc o jego uchylenie i rozpoznanie skargi, a także zasądzenie od organu na jej rzecz skarżącej kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa prawnego wg norm przepisanych. Skarżąca wniosła o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi – na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ppsa – zarzucono: 1. naruszenie prawa materialnego, tj.: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 1 i ufp, poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że dotacja w kwocie 64.925,17 zł podlega zwrotowi jako wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem; b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w zw. z art. 90 ust. 3d uso, poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że wydatki, na które została przeznaczona dotacja w kwocie 64.925,17 zł nie były wydatkami poniesionymi na wychowanie, kształcenie i opiekę; 2. naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 145 § 1 ust. 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 7 kpa, poprzez niepodjęcie niezbędnych czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia sprawy, w szczególności zaniechanie dokładnego ustalenia przez organ na jakie wydatki zostały przeznaczone środki przyznane w dotacjach; b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. art. 77 § 1 kpa, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w wyczerpujący sposób całego materiału dowodowego, czego skutkiem było błędne uznanie, że przyznane dotacje zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. SKO w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu; żadna z nich nie zaistniała w rozpoznawanej sprawie. Wedle art. 174 ppsa skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1); naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W rozpoznawanej skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty oparte na obydwu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 ppsa. W związku z tym w pierwszej kolejności należało odnieść się do kwestii naruszenia norm prawa procesowego, ponieważ stosowanie norm materialnych może być oceniane wówczas, kiedy prawidłowo został ustalony stan faktyczny w następstwie niewadliwie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego. W ramach zarzutów opartych na art. 174 pkt 2 ppsa zarzucono naruszenie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 7 i art. 77 § 1 kpa, poprzez niepodjęcie niezbędnych czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia sprawy, w szczególności zaniechanie dokładnego ustalenia na jakie wydatki zostały przeznaczone środki przyznane w dotacjach oraz błędne uznanie, że przyznane dotacje zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Nie są to zarzuty usprawiedliwione. Zauważyć należy, że w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie uzasadniono bliżej, dlaczego skarżąca kwestionuje poczynione w sprawie ustalenia faktyczne, poza niezbadaniem przez WSA i organy kompetencji obu dyrektorów przedszkola, wynikających przede wszystkim z zarządzeń wydanych w tym zakresie. Przy czym – co istotne przy tego rodzaju zarzucie – skarżąca kasacyjnie nie wyjaśniła, jaki wpływ mogły mieć te naruszenia na wynik sprawy. Tymczasem skuteczne podniesienie zarzutu naruszenia przepisów postępowania wymaga nie tylko określenia konkretnego uchybienia proceduralnego, ale też wykazania istnienia związku przyczynowego pomiędzy wspomnianym naruszeniem, a treścią rozstrzygnięcia polegającego na tym, że gdyby do tego uchybienia nie doszło, to treść rozstrzygnięcia byłaby inna. Zwrot normatywny: "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy" należy zatem wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Oznacza to uznanie, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. np. wyroki NSA: z 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 746/15 czy z 6 marca 2018 r., sygn. akt II OSK 1191/16; dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe cytowane wyroki tamże). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarżąca kasacyjnie takiego związku nie wykazała, a jej twierdzenia w tym zakresie są gołosłowne. Nie można bowiem się zgodzić z jedynym skonkretyzowanym zarzutem o braku analizy przez WSA i organy podziału kompetencji pomiędzy dyrektora ds. administracyjnych i dyrektora ds. pedagogicznych odzwierciedlonych m.in. w dokumentach zarządzeń. Wbrew twierdzeniom skarżącej kasacyjnie dowody te zostały właściwie ocenione. Z tej oceny wynika, że zakres zadań skarżącej jako dyrektora ds. administracyjnych nie ma bezpośredniego związku z kształceniem, wychowaniem i opieką nad dziećmi, lecz są to zadania organu prowadzącego przedszkole, niepodlegające finansowaniu z przyznanej dotacji. Podkreślenia wymaga, że to obowiązkiem organu prowadzącego jest wykazanie, jakie wydatki zostały pokryte z dotacji oświatowej. Niezrozumiały jest w tym zakresie zarzut zaniechania dokładnego ustalenia przez organ, na jakie wydatki zostały przeznaczone środki przyznane w dotacjach. W decyzjach jasno wskazano bowiem rodzaj i wysokość zakwestionowanych wydatków. W związku z powyższym WSA w zaskarżonym wyroku słusznie przyjął, że nie doszło do podnoszonych przez skarżącą kasacyjnie naruszenia przepisów postępowania. W tej sytuacji stan faktyczny sprawy, ustalony przez organy i przyjęty do jej rozpoznania przez WSA, jest prawidłowy i na jego bazie należy ocenić zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego. W ramach zarzutów materialnych, opartych na art. 174 pkt 1 ppsa, zarzucono naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w zw. z 90 ust. 3d uso poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że wydatki, na które została przeznaczona dotacja (64.925,17 zł) nie były wydatkami poniesionymi na wychowanie, kształcenie i opiekę. Nie jest to zarzut usprawiedliwiony. Ustosunkowując się do tego zarzutu wskazać należy, że w myśl art. 90 ust. 3d pkt 1 uso – dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących przedszkoli, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności przedszkola, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, jeżeli pełni funkcję dyrektora przedszkola albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 uso - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego. Mając na uwadze treść powyższego przepisu należy pamiętać, że dotacja przysługuje na każdego ucznia przedszkola (art. 90 ust. 1b i ust. 2b uso), a zatem można ją wydatkować jedynie na cele bezpośrednio związane z procesem oświatowo-wychowawczo-opiekuńczym określonym w art. 90 ust. 3d uso. Z powyższych uregulowań wynika – jak prawidłowo wywiódł WSA – że dotacja oświatowa może stanowić źródło pokrycia wynagrodzenia dla osoby fizycznej prowadzącej szkołę pod warunkiem, że mieści się to w ramach realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że WSA prawidłowo ocenił, iż wydatki na zakupy kawy, mleka, napoi i słodyczy; zakup i transport kart podarunkowych dla pracowników przedszkola oraz wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, będącej drugim jego dyrektorem ds. administracyjnych są tylko pośrednio związane z działalnością przedszkola, a zatem nie jest uzasadnione ich finansowanie z dotacji. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez przedszkole czy też pokrywania wszelkich jego wydatków. Ostatecznym beneficjentem środków z dotacji ma być bowiem dziecko uczęszczające do przedszkola, a nie inna osoba. W przypadku produktów spożywczych, skarżąca kasacyjnie nie wykazała, że były one wykorzystywane przez dzieci, a wręcz przeciwnie – sama wskazała, że służyły one spotkaniom z rodzicami. Wydatek na zakup i transport kart podarunkowych nie stanowił wydatku określonego w art. 90 ust. 3d uso, ponieważ nie można go uznać za element wynagrodzenia pracownika, które jest związane bezpośrednio z realizowaniem przez niego procesu kształcenia, wychowania i opieki. WSA trafnie wyjaśnił w uzasadnieniu wyroku, dlaczego wskazywane przez skarżącą wyroki sadów powszechnych nie dotyczyły spornego zagadnienia w rozpoznawanej sprawie. Podobnie należało potraktować wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, tj. skarżącej będącej drugim jego dyrektorem ds. spraw administracyjnych. WSA prawidłowo wskazał, że istnienie dyrektora ds. pedagogicznych oznacza, że to on, a nie dyrektor administracyjny, który dodatkowo jest organem właścicielskim, odpowiada za działalność oświatową i to jego wynagrodzenie winno być rozliczane z dotacji. Zważywszy, że z zarządzenia do statutu przedszkola, w którym określono kompetencje i zadania obu dyrektorów wynika, że tylko dyrektor ds. pedagogicznych ma w swoim zakresie organizowanie wychowawczej obsługi przedszkola, tj. pomoc nauczycielom w zajęciach, spacerach, wycieczkach itp. Tak więc to dyrektor ds. pedagogicznych realizuje funkcję kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Również w orzecznictwie wskazuje się, że "Fakt istnienia dyrektora ds. pedagogicznych nakazuje przyjęcie poglądu, że to właśnie on, a nie dyrektor administracyjny, który na dodatek jest organem właścicielskim, odpowiada za działalność oświatową i to właśnie jego wynagrodzenie winno być rozliczane z dotacji. To dyrektor ds. pedagogicznych realizuje bowiem funkcję kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej" (por. wyrok WSA w Gliwicach z 31 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1543/16 od którego skarga kasacyjna została oddalona przez NSA wyrokiem z 15 września 2020 r., sygn. akt I GSK 911/21). Odnosząc się natomiast do powołanego w skardze kasacyjnej wyroku WSA we Wrocławiu z 6 czerwca 2018 r., sygn. akt III SA/Wr 42/18, to należy zgodzić się z twierdzeniem zawartym w odpowiedzi na skargę kasacyjną SKO, że jego fragment zacytowany przez skarżącą nie oddaje istoty tego rozstrzygnięcia. WSA w omawianej sprawie oddalił bowiem skargę organu prowadzącego na decyzję SKO w sprawie zwrotu dotacji, wskazując m.in., że co prawda istnieje swoboda szkoły niepublicznej w zakresie kształtowania swojej struktury organizacyjnej, jednak nie przesądza to automatycznie o możliwości zakwalifikowania kwot wypłacanych osobie pełniącej funkcje "dyrektora generalnego" jako wydatku podlegającego rozliczeniu z dotacji. Ta bowiem kwestia, zdaniem WSA, musi być oceniana w świetle celu dotacji, jakim jest finansowanie wydatków na konkretne zadania szkoły - w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. W rozpoznawanej sprawie nie ma wątpliwości, że wszystkie czynności wykonywane w ramach pełnienia funkcji dyrektora ds. administracyjnych, wymienione przez skarżącą kasacyjnie w toku sprawy i wskazane w zarządzeniu, na które się ona powołuje, to nic innego jak zadania podmiotu prowadzącego szkołę, których obowiązek realizacji przez ten podmiot wynika wprost z art. 5 ust. 7 uso. Oznacza to, że brak jest podstaw do pokrywania z dotacji wynagrodzenia skarżącej jako dyrektora administracyjnego. Dodatkowo wskazać należy, że także w innych wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny stwierdzał, że nie mogą być finansowane z dotacji oświatowych wynagrodzenia dyrektorów ds. administracyjnych przedszkoli, którzy w swoich obowiązkach nie mieli zadań dotyczących kształcenia, wychowania czy opieki (por. wyroki NSA z 12 sierpnia 2020 r., sygn. akt I GSK 411/18). Uznanie powyższych zarzutów za chybione czynią automatycznie niezasadnym zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 1 ufp poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że dotacja podlega zwrotowi jako wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Wbrew bowiem twierdzeniom skarżącej kasacyjnie art. 252 ust. 1 pkt 1 ufp miał zastosowanie w sprawie, skoro zakwestionowane w decyzji SKO wydatki nie stanowią wydatków, o których mowa w art. 90 ust. 3d pkt 1 uso, to należało uznać, że dotacja została w tym zakresie wykorzystana przez skarżącą niezgodnie z przeznaczeniem. W konsekwencji musi zostać zwrócona do budżetu gminu. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 ppsa, orzekł o oddaniu skargi kasacyjnej.