III FSK 820/23

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska, Protokolant Agnieszka Krysińska-Kłos, po rozpoznaniu w dniu 19 listopada 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 października 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 831/22 w sprawie ze skargi W. D. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 18 maja 2022 r., nr 1201-IEE.711.1.24.2022.2.EP w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE 1. Wyrok sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 26 października 2022 r., I SA/Kr 831/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę W. D. (dalej: "Skarżący"), na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 18 maja 2022 r., nr 1201-IEE.711.1.24.2022.2.EP, w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Z uzasadnienia wyroku wynika, że zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wadowicach z 24 stycznia 2022 r., odmawiające umorzenia prowadzonego wobec Skarżącego postępowania egzekucyjnego. Oddalając skargę wniesioną na postanowienie organu odwoławczego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyjaśnił, że w tej sprawie zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r. poz. 1438 z późn. zm.; dalej jako "u.p.e.a.") w brzmieniu obowiązującym przed 30 lipca 2020 r., które nie wskazywały, że ponowne wszczęcie egzekucji następuje na podstawie dotychczasowego tytułu wykonawczego. Z tego względu prawidłowo po uprzednim umorzeniu postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a., wystawiono wobec Skarżącego nowe tytuły wykonawcze i wszczęto ponownie postępowanie egzekucyjne. Sąd podzielił przy tym stanowisko organu co do bezzasadności zarzutu dotyczącego wygaśnięcia egzekwowanego obowiązku w całości albo w części (art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.), a także zarzutu naruszenia art. 70 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm., dalej jako: "o.p."). Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji wniósł pełnomocnik Skarżącego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: 1) naruszenie prawa materialnego dotyczące przerwania biegu przedawnienia podatkowego, to jest art. 70 § 1 o.p., przez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu wynikłe z błędnej wykładni przepisu art. 61 u.p.e.a., 2) pominięcie rozstrzygnięcia istotnego zagadnienia prawnego, występującego w rozpoznawanej sprawie i zgłoszonego w treści skargi. W oparciu o te zarzuty, autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania z pozostawieniem mu orzeczenia o kosztach postępowania i kosztach zastępstwa. Wniósł też o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik Skarżącego argumentował, że w sprawie pozbawienia mocy tytułu wykonawczego wierzyciel powinien "prawdopodobnie" wydać decyzję administracyjną. Wydanie kolejnego tytułu wykonawczego, dopóki pierwszy z nich pozostawał w mocy, było niezgodne z prawem. Skoro wystawienie tytułu wykonawczego nie było dopuszczalne, wszczęcie egzekucji na jego podstawie było niemożliwe. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Jednocześnie zrzekł się przeprowadzenia rozprawy. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W tej sprawie w sposób szczególny należy podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 i 2 p.p.s.a.). Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może badać sprawy w całokształcie jej okoliczności faktycznych i prawnych. Granice kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku wyznaczają wskazane przez stronę skarżącą naruszenia konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny nie może zastępować stron postępowania i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (zob. np. wyrok NSA z 16 lipca 2013 r., II FSK 2208/11). Sąd kasacyjny nie może również modyfikować uzasadnienia zarzutów kasacyjnych pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną (zob. np. wyrok NSA z 11 czerwca 2015 r., II FSK 1079/13). W rozpoznawanej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, a zarzuty skargi kasacyjnej nie dają żadnych podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. Po pierwsze, mimo niezadowolenia wyrażonego w uzasadnieniu skargi kasacyjnej odnośnie do "odczuwania znaczącego niedosytu treścią uzasadnienia wyroku", autor skargi kasacyjnej nie sformułował w tym zakresie odpowiedniego zarzutu naruszenia przepisów postępowania. W skardze kasacyjnej nie zostały również postawione zarzuty dotyczące ustaleń stanu faktycznego sprawy, który sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę wyrokowania. Oznacza to, że tymi ustaleniami związany jest Naczelny Sąd Administracyjny. Z ustaleń tych wynika, że organ egzekucyjny na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. umorzył prowadzone w stosunku do Skarżącego postępowanie egzekucyjne w związku z bezskutecznością egzekucji. Następnie na podstawie art. 61 u.p.e.a. wszczął ponownie egzekucję w stosunku do Skarżącego, w związku z ujawnieniem jego źródła dochodu. W skardze kasacyjnej nie zostało również podważone stanowisko sądu pierwszej instancji, że w niniejszej sprawie znajdują zastosowanie przepisy u.p.e.a., w brzmieniu obowiązującym przed 30 lipca 2020 r. Zgodnie z obowiązującym wówczas brzmieniem art. 61 u.p.e.a., w razie umorzenia postępowania egzekucyjnego z przyczyny określonej w art. 59 § 2 wszczęcie ponownej egzekucji może nastąpić wówczas, gdy zostanie ujawniony majątek lub źródła dochodu zobowiązanego przewyższające kwotę wydatków egzekucyjnych. Według art. 59 § 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Z powyższego wynika, że warunkiem ponownego wszczęcia postępowania egzekucyjnego w oparciu o art. 61 u.p.e.a. jest umorzenie poprzednio prowadzonego postępowania na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a., a ponadto ujawnienie majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, przewyższających kwotę wydatków egzekucyjnych uprawnia do wszczęcia ponownej egzekucji (zob. P. Pietrsz, punkt 3 komentarza do art. 61 u.p.e.a. [w:] D. Kijowski [red.], Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II Lex/el 2015). W tej sprawie nie budzi wątpliwości, że obie te przesłanki zostały spełnione. Słusznie przy tym sąd pierwszej instancji zaaprobował ponowne wszczęcie postępowania egzekucyjnego w oparciu o nowe tytuły wykonawcze, obejmujące te same okresy. Okoliczność wskazywana przez Skarżącego, że podstawę ponownego wszczęcia egzekucji winien stanowić dotychczasowy tytuł wykonawczy odnosi się do brzmienia art. 61 § 4 u.p.e.a. po zmianie przepisów u.p.e.a. od 30 lipca 2020 r. Niezasadny jest zatem argument Skarżącego odwołujący się do ,,nielegalnej egzekucji". Wystawienie nowych tytułów było dopuszczalne i prawidłowe. Wbrew temu co podnosi Skarżący, organ egzekucyjny nie prowadził jednocześnie egzekucji na podstawie starych i nowych tytułów wykonawczych. Zatem zarzut, że ponowne postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte nielegalnie, a dokonane w tym postępowaniu czynności egzekucyjne nie mają wpływu na bieg terminu przedawnienia jest bezzasadny. Zresztą, odnosząc się do tej części uzasadnienia skargi kasacyjnej, która kwestionuje, że bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, dla porządku należy zauważyć, że w podstawie skargi kasacyjnej nie powołano art. 70 § 4 u.p.e.a. (w stanie prawnym którego sprawa dotyczy), który to przepis odnosi się do przerwania biegu terminu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Już z tego tylko względu należało uznać, że ocena organów obu instancji oraz sądu pierwszej instancji wyrażona w tym zakresie nie została skutecznie podważona. Należy podkreślić, że w stanie prawnym, którego sprawa dotyczy, wystawienie wadliwego tytułu wykonawczego lub niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów z art. 27 u.p.e.a., nie było podstawą do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Mogło natomiast być podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej (art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 u.p.e.a.). Takie zarzuty można było składać w terminie 7 dni od doręczenia stronie odpisu tytułu wykonawczego. Należy jednakże wyjaśnić, że Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny badać, czy w niniejszej sprawie (ewentualnie) naruszono art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., gdyż wykraczałoby to poza granice rozpoznania tej sprawy w postępowaniu kasacyjnym, wynikające z art. 183 § 1 p.p.s.a. Skarga kasacyjna nie zawiera bowiem zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Podobnie, z uwagi na brak odpowiedniego zarzutu kasacyjnego, Naczelny Sąd Administracyjny nie ma podstaw do wypowiadania się, czy w tej sprawie zachodziła przesłanka z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., tj. prowadzenia egzekucji w przypadku wykonania lub umorzenia w całości albo w części obowiązku, przedawnienia, wygaśnięcia albo nieistnienia obowiązku. W tym zakresie niewystarczający jest zarzut dotyczący naruszenia art. 70 § 1 o.p. Odnosząc się do drugiego z postawionych zarzutów kasacyjnych, tj. "pominięcia rozstrzygnięcia istotnego zagadnienia prawnego, występującego w rozpoznawanej sprawie i zgłoszonego w treści skargi", koniecznym jest podkreślenie, że skarga kasacyjna jest szczególnym i wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia. Należy w niej przytoczyć podstawy kasacyjne wraz z uzasadnieniem, przy czym w zarzutach kasacyjnych należy wskazać konkretny przepis prawa materialnego lub procesowego, który zdaniem wnoszącego kasację został naruszony przez sąd pierwszej instancji. Zarzut sformułowany w punkcie 2 rozpoznawanej skargi kasacyjnej takiego wymogu nie spełnia. Nie jest rolą Naczelnego Sądu Administracyjnego domyślanie się, który przepis prawa, zdaniem strony skarżącej kasacyjnie, został w tej sprawie naruszony. Z tego względu zarzut ten, jako wadliwy, nie mógł przynieść spodziewanego rezultatu. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935). SWSA (del.) Anna Sokołowska SNSA Paweł Borszowski SNSA Wojciech Stachurski