I GSK 284/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc Sędzia NSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz (spr.) Protokolant asystent sędziego Andrzej Wojdalski po rozpoznaniu w dniu 13 grudnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2020 r. sygn. akt III SA/Po 416/20 w sprawie ze skargi S. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 czerwca 2020 r. nr 3001-IOC.4340.3.2020 w przedmiocie zajęcia towaru oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej zwany: sądem I instancji lub WSA) wyrokiem z 8 grudnia 2020 r. sygn. akt III SA/Po 416/20 – w sprawie ze skargi S. B. (dalej: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: Dyrektor IAS, DIAS) z 10 czerwca 2020 r. nr 3001-IOC.4340.3.2020 w przedmiocie zajęcia towaru – uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu z 26 lutego 2020 r. nr 391020-OC-2.4340.2.2020.JLi. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor IAS, w której zaskarżył orzeczenie w całości. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej: p.p.s.a.) zarzucono: 1. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego: 1) przez błędną wykładnię art. 68 ust. 5 w związku z art. 2 pkt 7a, pkt 32, pkt 37aa i art. 4 ustawy z 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 944; dalej: u.p.f.), i uznanie, że przepis ten obejmuje nie tylko osobiste przywiezienie produktu przez osobą fizyczną na potrzeby własne, ale także każdy inny sposób sprowadzenia towaru z zagranicy w tym jego wysyłkę pocztą, z pominięciem zasad sprzedaży wysyłkowej i importu docelowego; 2) przez błędne zastosowanie art. 68 ust. 5 u.p.f., wskutek uznania, że norma ta dotyczy każdej formy wprowadzenia produktu leczniczego, także wysyłkowej na zamówienie osoby fizycznej; 3) w postaci niezastosowania art. 30 ust.1 pkt 2 w związku z art. 31 ust.1 pkt 2 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2019 r. poz. 1169 z późn. zm; dalej zwanej: u.p.c.) i art. 198 ust.1 pkt b lit (iv) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r., str.1 oraz Dz. Urz. UE L 287 z 29 października 2013 r., str. 90; dalej zwanego: u.k.c.), w wyniku uznania, że towar nie jest objęty zakazem przywozu, a jego sytuacja prawna nie wymaga uregulowania w sposób tam wskazany; 2. na podstawie art.174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art.145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. w związku z art.120 i art. 121 § 1, art.198 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.; dalej: O.p.), oraz art.198 ust.1 pkt b lit (iv) u.k.c., przez uchylenie decyzji obu instancji ze względu na uznanie, że "w sprawie nie dokonano pełnej i rzetelnej analizy stanu faktycznego ani też przepisów ustawy" i błędnie ustalono, że towar jest przedmiotem zakazów i ograniczeń o których mowa w art. 31 ust.1 pkt 2 u.p.c. w związku z art. 68 ust. 5 u.p.f. Uchybienie to wpłynęło w sposób bezpośredni na treść zaskarżonego orzeczenia. W uzasadnieniu wskazano argumenty przemawiające za uwzględnieniem skargi kasacyjnej. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o: uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi; alternatywnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną sporządzoną i wniesioną osobiście, strona podnosiła argumenty przemawiające w jej ocenie za oddaleniem skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny na rozprawie w dniu 13 grudnia 2024 r. na mocy art. 111 § 2 p.p.s.a. (Dz. U. z 2024 r., poz. 935) połączył do wspólnego rozpoznania i odrębnego rozstrzygnięcia sprawy: I GSK 283/21 i I GSK 284/21. Na rozprawie przed NSA pełnomocnik organu podtrzymał stanowisko zajęte w skardze kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania – określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. – jak też aby zachodziły przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenia oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Zaznaczenia wymaga, że zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, NSA może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny I instancji nie naruszył innych przepisów. Jak wynika z art. 193 p.p.s.a. (zdanie drugie), uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Przepis ten wyznacza granice, w jakich Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku oddalenia skargi kasacyjnej. Wskazana regulacja – będąca przepisem szczególnym – modyfikuje normę zawartą w art. 141 § 4 p.p.s.a., stosowanym odpowiednio w związku z art. 193 (zdanie pierwsze) p.p.s.a., w ten sposób, że pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ograniczyć się do oceny zarzutów skargi kasacyjnej, umożliwiając tym samym pominięcie tych elementów uzasadnienia wyroku, które nie są niezbędne dla wyjaśnienia istoty rozstrzygnięcia NSA. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w rozpoznawanej sprawie przesłanka ta została spełniona. Ze względu na zakres i konstrukcję podniesionych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów oraz sposób w jaki je uzasadniono, przypomnieć należy, że skarga kasacyjna powinna być sporządzona zgodnie z wymogami określonymi w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Dlatego wprowadzony został obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny, mocą art. 183 § 1 p.p.s.a., jest związany granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Zatem zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd I instancji nie naruszył innych przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować zgłoszonych zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienia pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną. Jak stanowi zaś art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), bądź na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Ze swej istoty zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania winny być rozpoznane w pierwszej kolejności, gdyż ocenę prawidłowości subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego można przeprowadzić dopiero wówczas, gdy okaże się, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony (por. np. wyrok z 27 czerwca 2012 r. sygn. akt II GSK 819/11, wyrok z 26 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1842/08; dost. w CBOiS – orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej powoływane orzeczenia tamże). Ta zasada nie ma jednak bezwzględnego charakteru. Zinterpretowanie prawa materialnego wyznacza bowiem kierunek prowadzonego postępowania dowodowego i w konsekwencji dokonywanych ustaleń. Dlatego też gdy źródłem wadliwego dokonania ustaleń w wyniku źle przeprowadzonego postępowania jest błędna wykładnia prawa materialnego, w pierwszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny powinien ocenić zarzuty dokonania błędnej wykładni prawa materialnego (M. Niezgódka-Medek [w:] B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021, art. 174). Istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy wykładni art. 68 ust. 5 u.p.f. Dlatego też zasadnym jest rozpoznanie w pierwszej kolejności zarzutów prawa materialnego. Zgodnie z art. 68 ust. 5 u.p.f. nie wymaga zgody Prezesa Urzędu (tj. Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych) przywóz z zagranicy produktu leczniczego na własne potrzeby lecznicze w liczbie nieprzekraczającej pięciu najmniejszych opakowań. Organ wskazuje, że prawidłowa interpretacja tej regulacji prowadzi do wniosku, że pojęcie przywozu dotyczy bezpośredniego, czynnego i osobistego działania, za które nie można uznać sytuacji, w której dochodzi do sprowadzenia produktu leczniczego w drodze sprzedaży wysyłkowej (s. 7 skargi kasacyjnej). Przywołuje przy tym argumentację zawartą w wyroku NSA o sygn. I GSK 1277/16, a także wskazuje na to, że Ministerstwo Zdrowia przychyliło się do interpretacji art. 68 ust. 5 u.p.f. dokonywanej przez urzędy celne. Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszym składzie nie podziela argumentacji zawartej w uzasadnieniu przywołanego wyżej wyroku NSA. Przede wszystkim należy zauważyć, przed rozpoznaniem istoty sporu niniejszej skargi kasacyjnej, że problematyka prawna objęta niniejszą skargą kasacyjną była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 21 czerwca 2024 r. sygn. akt I GSK 1780/20 (treść tego orzeczenia jak i kolejnych orzeczeń powołanych w niniejszym uzasadnieniu dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko zawarte w wyroku z 21 czerwca 2024 r. i przyjmuje je za własne. Zauważyć należy, że pojęcie przywozu nie zostało zdefiniowane na gruncie u.p.f., a nadto art. 68 ust. 5 u.p.f. wskazuje na konkretne przesłanki (warunki) przywozu z zagranicy produktu leczniczego, na który nie jest wymagana zgoda Prezesa Urzędu, mianowicie: - przywóz z zagranicy dotyczy produktu leczniczego, - produkt leczniczy przeznaczony jest na własne potrzeby lecznicze; - nieprzekroczona jest dopuszczalna ilość produktu leczniczego. Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że przepis nie precyzuje ani sposobu przywozu, ani nie wskazuje przez kogo (jaki podmiot) ten przywóz ma być realizowany. Skoro analizowany przepis art. 68 ust. 5 u.p.f. posługuje się niezdefiniowanym pojęciem przywozu z zagranicy, a jednocześnie ustawodawca ustalił znaczenie pojęć importu produktu leczniczego (art. 2 pkt 7a), czy sprzedaży wysyłkowej produktów leczniczych (art. 2 pkt 37 aa) to prima facie uzasadniony byłby wniosek, że przywóz z zagranicy ma inny zakres znaczeniowy niż przywołane pojęcia importu albo sprzedaży wysyłkowej produktu leczniczego. Zauważyć jednak należy, że regulacje u.p.f. odnoszą określone w niej pojęcia importu produktu leczniczego (art. 2 pkt 7a), czy sprzedaży wysyłkowej produktów leczniczych (art. 2 pkt 37aa) do określonych kategorii podmiotów. Zatem prawidłowa wykładnia art. 68 ust. 5 u.p.f., a ściślej ujmując – użytego w nim sformułowania "przywozu z zagranicy" musi uwzględniać interpretację systemową dokonywaną na gruncie całej ustawy-Prawo farmaceutyczne. Wstępnie zaznaczenia wymaga, że brak wymogu zgody na przywóz, o którym mowa w art. 68 ust. 5 u.p.f. dotyczy wyłącznie osób fizycznych, na co wskazuje sformułowanie "na własne potrzeby lecznicze". Podnoszone przez organ argumenty z treści art. 2 pkt 37aa u.p.f. (który definiuje sprzedaż wysyłkową produktów leczniczych) oraz art. 2 pkt 7a u.p.f. (definiującego pojęcie importu produktów leczniczych) – mające wskazywać, że pojęcie przywozu, o którym mowa w analizowanym przepisie nie może obejmować zakupu produktu leczniczego dokonanego za granicą i przywiezienia go do kraju z wykorzystaniem usług kurierskich lub pocztowych – nie są trafne, ponieważ owe zdefiniowane pojęcia odnoszone są w treści ustawy, co już sygnalizowano, do określonych kategorii podmiotów, a także do określonych warunków obrotu produktami leczniczymi. I tak, jakkolwiek samo pojęcie importu produktów leczniczych (art. 2 pkt 7a u.p.f.) zostało zdefiniowane szeroko przez ustawodawcę ("każde działanie polegające na sprowadzaniu produktu leczniczego spoza terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, w tym ich magazynowanie, kontrola jakości przy zwalnianiu serii i dystrybucja"), to treść dalszych przepisów ustawy – m.in.: art. 2 ust. 4 u.p.f. wskazującego na pozwolenie na import; art. 4 u.p.f. regulującego import docelowy; art. 4a i kolejnych odnoszących się do importu równoległego oraz systemu obsługi importu docelowego oraz prowadzenia stosownych rejestrów; art. 38 u.p.f. stanowiącego o działalności gospodarczej w zakresie importu produktu leczniczego – wyraźnie wskazuje, że pojęcie importu nie może być odnoszone, w tym porównywane zakresowo, do pojęcia przywozu z zagranicy produktów leczniczych na własne potrzeby lecznicze, ponieważ dotyczy zupełnie inaczej określonych procedur związanych z obrotem produktami leczniczymi i podmiotów realizujących owe procedury. Natomiast w odniesieniu do argumentu pojęcia sprzedaży wysyłkowej, należy zauważyć, że regulacje polskiej ustawy dotyczące warunków sprzedaży wysyłkowej (art. 68 ust. 3 u.p.f.) z oczywistych względów nie mogą dotyczyć tego rodzaju sprzedaży dokonywanej przez podmiot kraju trzeciego (w niniejszej sprawie: podmiot na terenie Indii). A zatem i w tym przypadku nietrafne jest porównywanie zakresowe pojęć sprzedaży wysyłkowej oraz przywozu z zagranicy. W takim stanie, należy zgodzić się z ustaleniami Sądu I instancji, że ustawodawca posługując się w art. 68 ust 5 u.p.f. pojęciem "przywóz", nie określił żadnych dodatkowych przesłanek odnoszących się do sposobu dokonania takiego przewozu, w tym, że dopuszczalne jest wyłącznie przywiezienie leku z zagranicy osobiście, przez osobę fizyczną, która nabyła produkty lecznicze będąc za granicą, podróżnego przekraczającego granicę; bez możliwości sprowadzenia leku – na przykład za pośrednictwem poczty lub kuriera. Takie ewentualne przesłanki stanowić mogłyby elementy stanu faktycznego, który nie został jednak w przepisie sformułowany. To zaś oznacza, że wymóg ich spełnienia dla skutecznego zastosowania art. 68 ust 5 u.p.f. nie znajduje usprawiedliwionych podstaw prawnych. Rację także trzeba przyznać stanowisku WSA, że gdyby celem ustawodawcy było obwarowanie możliwości przywozu leków na potrzeby własne, bez wymaganej zgody, dodatkowymi warunkami, to uczyniłby to dokonując odpowiedniej zmiany przepisu. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa także, że regulacje celne posługują się pojęciem przywozu (towarów) w szerokim rozumieniu tego pojęcia. Wskazać tu można przykładowo na art. 5 pkt 20, art. 72 lit. f), czy art. 89 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny lub art. 1 ust. 1, art. 67 ust. 4, art. 96 ust. 1 i 2 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne. Natomiast w sytuacji, gdy prawodawca chce ograniczyć wprowadzanie na terytorium danych towarów poprzez np. wskazanie, że może odbywać się to wyłącznie przez osobisty ich wwóz, to to jednoznacznie czyni. Za przykład może tu posłużyć dyspozycja art. 1 ust. 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego oraz Rady (UE) z 12 czerwca 2013 r., nr 608/2013 w sprawie egzekwowania praw własności intelektualnej przez organy celne oraz uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1383/2003. Z tych wszystkich względów zarzuty naruszenia prawa materialnego zwarte w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej należało uznać za niezasadne. Z uwagi na powyższe oczekiwanego skutku nie mogły odnieść również zarzuty naruszenia prawa procesowego. Skoro kierunek ustaleń faktycznych wyznaczany jest przez rezultaty dokonanej wykładni znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego, to w tej sytuacji, wobec dopuszczenia się przez organ błędu w zakresie wykładni przepisów art. 68 ust 5 u.p.f., tj. pojęcia "przywóz", uznać należy, że słusznie wskazał sąd I instancji, że "w sprawie nie dokonano pełnej i rzetelnej analizy stanu faktycznego ani też przepisów ustawy". Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.