I SA/Wr 298/21

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA Piotr Kieres Asesor WSA Iwona Solatycka po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 27 października 2021r. sprawy ze skargi: P. W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] 2020 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia: I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] 2020 r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego P. W. kwotę 597 zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy orzeczenie wydane w I instancji w dniu 28 października 2020 r. o pozostawieniu bez rozpoznania wniosku P. W. o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Jak wynikało z akt sprawy Skarżący w dniu 21 lipca 2020 r. złożył wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. We wniosku Skarżący wskazał, że świadczy usługi programistyczne, opisując ich zakres, cel oraz zasady wykonywania tych usług, w tym przynależności praw i zasady ich ochrony prawnej. Podał też przykładowe obszary prowadzonych przez siebie prac. Opisał, że uzyskiwane przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnego z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1426 ze zm., dalej u.p.d.o.f.). Wskazał także na charakter prowadzonych ewidencji księgowych. Na tym tle pytał: 1) Czy działalność w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi działalność badawczo rozwojową w rozumieniu art. 5 pkt 38 u.p.d.o.f.? 2) Jeżeli tak, to czy Skarżący będzie mógł stosować stawkę 5% od dochodu ze sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez siebie? 3) Czy wydatki na wskazane w zapytaniu usługi można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Stronę działalności badawczo rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? Na tak stawiane pytania Skarżący odpowiedział twierdząco, przedstawiając uzasadnienie przyjętego poglądu. Pismem z dnia 7 października 2020 r. organ podatkowy wezwał Stronę do uzupełnienia wniosku o żądane informacje dotyczące wykonywanych usług, pod rygorem pozostawienia go bez rozpoznania. Pośród licznych pytań organ podatkowy poprosił o wskazanie czy oprogramowanie opisane we wniosku zostało wytworzone (...) w ramach działalności badawczo rozwojowej (pytanie oznaczone w piśmie literą "g"), czy sprzęt komputerowy opisany we wniosku stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej, czy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności badawczo-rozwojowej (pytanie "q"), jaki jest związek z działalnością badawczo – rozwojową opisanych we wniosku usług (pytanie "v"). Skarżący w dniu 16 października 2020 r. udzielił odpowiedzi, zaznaczając w odniesieniu do ww. pytań, że nie chce samodzielnie dokonywać klasyfikacji swojej pracy jako działalności badawczo rozwojowej, stąd skierował do organu podatkowego wniosek o interpretację indywidualną. Powołanym na wstępie postanowieniem organ podatkowy wniosek Strony pozostawił bez rozpoznania. W uzasadnieniu przywołał regulacje ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1345 ze zm., dalej O.p.) dotyczące wymogów wniosku o udzielnie interpretacji indywidualnej oraz art. 169 § 1 O.p. Powołując się na okoliczności faktyczne sprawy stwierdził, że Skarżący nie zastosował się do wezwania i nie usunął braków formalnych pisma, co uzasadniało pozostawienie go bez rozpoznania. Stwierdził, że jakkolwiek Strona udzieliła odpowiedzi na pytania organu podatkowego, to nie zawierała ona wszystkich wymaganych informacji, w szczególności dotyczących prowadzenia działalności badawczo – rozwojowej. Organ podatkowy wskazał na art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. stwierdzając, że wprowadzają one korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców uzyskujących dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. Prawo do skorzystania z tych regulacji dotyczy także sytuacji gdy po zakupie tego prawa podatnik poniesie koszty związane z jego ulepszeniem i rozwojem. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z tej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo - rozwojowej związanej bezpośrednio z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Organ podatkowy przywołał definicję działalności badawczo – rozwojowej, badań naukowych i prac rozwojowych wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz regulacje, do których się odwołują. Z tego wywiódł, że działalność badawczo - rozwojowa musi mieć charakter twórczy i systematyczny, nakierowany na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań, co wyjaśnił w treści postanowienia. Odnosząc się do odpowiedzi Strony na skierowane do niej pytania organ podatkowy wskazał, że mają one charakter wymijający, uzależniając odpowiedź od stanowiska organu podatkowego jakie ma zająć w sytuacji Strony na podstawie udzielonej przez nią informacji. Tym samym organ podatkowy w dalszym ciągu nie ma wiedzy o tym, czy oprogramowanie jest tworzone w ramach działalności badawczo rozwojowej. Odnosząc się do treści odpowiedzi Strony, że oczekuje wyjaśnień organu podatkowego w tym zakresie stwierdzono, że informacja ta, przy jednoczesnym wypowiedzeniu się Strony, co do spełnienia lub nie pozostałych przesłanek takiej działalności jest niezbędna aby ocenić czy podejmowane przez nią czynności stanowią działalność badawczo - rozwojową. Organ podatkowy stwierdził, że nie ma wiedzy czy oprogramowanie jest tworzone w ramach takiej działalności. O ile z opisu stanu faktycznego wynika, że działalność strony ma charakter twórczy, jest systematyczna, a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy, to nie wiadomo czy jest to działalność badawczo – rozwojowa. W opinii organu podatkowego opis okoliczności faktycznych sprawy był niedookreślony, nieprecyzyjny przerzucając na organ podatkowy obowiązek określenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, co jest niedopuszczalne. Rozpoznając sprawę w trybie odwoławczym organ podatkowy utrzymał w mocy orzeczenie wydane w I instancji. W uzasadnieniu stwierdził, ze skoro sam Skarżący nie potrafi ocenić czy tworzone przez niego oprogramowanie jest wykonane w ramach działalności badawczo – rozwojowej, to tym bardziej organ podatkowy nie ma takiej wiedzy. Okoliczność ta winna wynikać z opisu stanu faktycznego a jej brak uniemożliwił udzielnie odpowiedzi. Organ podatkowy podkreślał, że nie jest uprawniony do samodzielnej ingerencji w stan faktyczny przedstawiony we wniosku, jego opis jest obowiązkiem podatnika. W skardze strona zarzucała naruszenie art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p., poprzez bezpodstawne uznanie, że wniosek Strony nie spełniał wymogów formalnych; art. 14b § 1 O.p., poprzez niezasadne odstąpienie od wydania interpretacji pomimo, że organ podatkowy był do tego zobowiązany na podstawie przepisów prawa i nie zachodziły przesłanki pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpoznania; art. 121 § 1 i art. 125 § 1 O.p., poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem podstawowych zasad, tj. zaufania i wnikliwości, co przełożyło się na odmowę udzielenia Stronie ochrony przewidzianej w przepisach mimo spełnienia warunków do wydania interpretacji indywidualnej. Zarzucała także Strona brak odniesienia się do zarzutów zgłaszanych w toku postępowania, a odnoszących się do podważania poglądu, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych w rozumieniu art. 14g O.p., błędnego przyjęcia, że wniosek wymagał uzupełnienia. Strona domagała się uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go aktu. W uzasadnieniu Skarżący stwierdził, że opisał okoliczności faktyczne w sposób wyczerpujący aby udzielić żądanej odpowiedzi, zaś organ podatkowy przerzuca na Stronę ciężar wykładni prawa. Strona odpowiedziała również na pytania dodatkowe, nie podejmując się jedynie klasyfikacji działalności w aspekcie definicji działalności badawczo – rozwojowej. Podkreślała, że w ramach uzupełnienia stanu faktycznego organ podatkowy nie może domagać się jego modyfikacji. Skarżący wywodził, że nie miał pewności jak będzie kwalifikowana jego działalność, co skłoniło go do wystąpienia o interpretację, od której udzielenia organ podatkowy bezpodstawnie się uchylił. Twierdzenia organu podatkowego, że definicje ustawowe nie mogą być przedmiotem wykładni Skarżący uznał za bezpodstawne. Na poparcie swych racji przywołał poglądy orzecznictwa oraz organów podatkowych (interpretacje indywidualne) w przedmiocie wykładni spornych w sprawie przepisów. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalanie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Na wstępie wskazać trzeba, że Sąd rozpoznał sprawę w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019, poz. 2325 – dalej: p.p.s.a.), w składzie trzyosobowym. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021, poz. 137 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodać nadto trzeba, że zgodnie z art. 134 §1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Spór między stronami dotyczy zasadności pozostawienia bez rozpoznania wniosku Strony o udzielnie interpretacji indywidualnej w zakresie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1426 ze zm., dalej u.p.d.o.f.). W opinii Strony przedstawiła ona wyczerpujący opis stanu faktycznego i udzieliła dodatkowych wyjaśnień na żądanie organu podatkowego, co uchyla możliwość pozostawienia jej wniosku bez rozpoznania. Odmiennie twierdzi organ podatkowy stwierdzając, że wbrew ustawowym wymogom stan faktyczny nie był zupełny, zaś w najważniejszej kwestii Strona udzieliła odpowiedzi wymijającej, co wykluczyło możliwość rozpoznania jej wniosku. Podkreślał przy tym, że obowiązkiem Strony, w którym nie może być ona zastępowana, jest wyczerpujący opis stanu faktycznego. W sporze tym trzeba przyznać rację Skarżącemu, gdyż postępowanie organów podatkowych narusza przepisy prawa procesowego w stopniu warunkującym uchylenie zaskarżonego orzeczenia i poprzedzającego go aktu. Naruszono zarówno art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1345 ze zm., dalej O.p.) w związku z art. 14h i art. 14b § 3 O.p., jak i art. 121 § 1 O.p. Punktem wyjścia jest przywołanie brzmienia art. 14b § 3 O.p. Stanowi on, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niewątpliwie postępowanie o udzielnie interpretacji indywidualnej jest odrębną procedurą, do której posiłkowo mają zastosowanie przepisy dotyczące postępowania podatkowego, o czym stanowi art. 14h O.p. Pośród wskazanych tam regulacji ważąca jest regulacja art. 169 O.p., której § 1 -2 i § 4 znajdą zastosowanie w odniesieniu do trybu wydawania interpretacji indywidualnych. Przepis ten w § 1 stanowi, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W opinii Sądu nie ulega wątpliwości, że wniosek o interpretację indywidualną niespełniający wymogów formalnych winien być poddany procedurze wynikającej z powołanego przepisu. A skoro elementem istotnym ww. wniosku jest opis stanu faktycznego, to wymóg wezwania do uzupełnienia jego braków będzie dotyczył także tego zakresu. Pogląd ten jest utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych, tytułem przykładu wskazać można na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 396/14, na który także wskazuje Strona (wyrok dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: CBOSA). Sąd wskazał tam, że możliwe jest żądanie przez organ wydający interpretację indywidualną, uzupełnia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 O.p., tj. elementów stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Należy jednak zastrzec, że organ zobowiązany do wydania interpretacji, działając w trybie art. 169 § 1 O.p. nie może żądać od wnioskodawcy modyfikowania stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, ani przedstawionej we wniosku oceny prawnej stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W tym trybie organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy bez których nie jest możliwa ocena czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. Dalej Sąd wskazał, że elementy które wnioskodawca winien uzupełnić organ wydający interpretację indywidualną winien wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalonego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenie ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedyne pozwolą na uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p., i nie zostanie uzupełniony na wezwanie organu, zgodnie z art. 14g § 1 O.p., pozostawia się bez rozpoznania. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela ten pogląd, uznając, że ma on odniesienie na grunt rozpoznawanej sprawy. Istotne jest zastrzeżenie, stanowiące rozwinięcie tez przywołanych w zacytowanym orzeczeniu, że wezwanie do usunięcia braków formalnych musi spełniać pewne wymogi. Jak wskazano nie może przerzucać ciężaru wykładni przepisów prawa na podatnika, nadto musi być dla niego jasne i czytelne oraz co najważniejsze w pełni uzasadnione. Treść wezwania do usunięcia braków formalnych podania nie powinna nastręczać trudności w jego zrozumieniu, powinna być precyzyjna i w razie potrzeby zawierać także wyjaśnienia i informacje, które pozwolą na prawidłowe wykonanie wezwania. Nieprecyzyjne sformułowanie wezwania do usunięcia braków formalnych podania może doprowadzić do uznania za przedwczesne pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Poza tym na tle interpretacji indywidualnej organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe. Stwierdzenie, że wniosek nie ma wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego (rozumianego jako zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe), winien skutkować niedopuszczalnością takiego wniosku. Nie zachodzi wówczas brak w zakresie elementów wniosku (art. 169 § 1 O.p.), lecz jego niedopuszczalność (art. 165a § 1 O.p.). Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lutego 2021 r. sygn. akt I FSK 1194/19 (dostępny w : CBOSA). Przenosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy trzeba wskazać, że sporne pytanie Strony dotyczyło tego, czy prowadzona przez nią działalność (przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) stanowi działalność badawczo – rozwojową w rozumieniu art. 5 pkt 38 u.p.d.o.f. We wspomnianym opisie Skarżący wskazał w pkt od 1 – 5 cechy podejmowanych działań, stwierdzając, że w odniesieniu do każdego produktu, technologii, rozwiązania, o których mowa we wniosku stanowią działalność 1) twórczą (...), 2 podejmowaną w sposób systematyczny a nie incydentalny, 3) nakierowaną na zwiększanie zasobów wiedzy oraz jej wykorzystanie (...), 4) obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności (...), 5) obejmującą zmiany wprowadzane do produktów (...), które mają charakter ulepszeń. Przy takim brzmieniu wniosku niedopuszczalne jest formułowanie wezwania (pytania), w szczególności oznaczonego lit. "g" w sposób dokonany przez organ podatkowy. Z treści wezwania wynika, że organ podatkowy pyta o to, czy oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Stronę w ramach prowadzonej działalności badawczo –rozwojowej. Skarżący podał bowiem we wniosku cechy, które mają istotne znaczenie z punktu widzenia regulacji art. 5 pkt 38 u.p.d.o.f. Jeśli te konkretne elementy nie umożliwiały odpowiedzi (z czym można się, co do zasady zgodzić) należało sformułować konkretne pytania odnoszące się do tych elementów, których Strona nie wyjaśniła (w zakresie prowadzenia badań naukowych lub prac rozwojowych) Żądając uzupełnienia stanu faktycznego o wskazane informacje organ podatkowy w istocie zobowiązał Stronę aby udzieliła odpowiedzi na postawione przez siebie we wniosku pytanie. Jak już wskazano wątpliwość jaką Strona formułowała we wniosku dotyczyła bowiem oceny czy prowadzona przez nią działalność stanowi działalność badawczo – rozwojową. Udzielając odpowiedzi na tak stawiane pytanie zasadnie, w ocenie Sądu, Skarżący wyjaśnił, że nie może tego uczynić, gdyż z takim właśnie problemem wystąpił do organu podatkowego. Co istotne, w treści wezwania do usunięcia braków formalnych organ podatkowy nie wskazał, które z elementów stanu faktycznego są dla niego niepełne. Chodzi tu wyłącznie o pytanie opisane w pkt "g". Nie wskazał, jakie konkretnie elementy stanu faktycznego budzą wątpliwości i jakich informacji oczekuje. Posłużył się niezrozumiałym zapytaniem, na które Skarżący nie miał szansy udzielenia odpowiedzi. Pewnych wskazań, co do danych, których oczekiwał organ podatkowy (należy przyjąć, że w treści wniosku) udzielił on w treści postanowień pozostawiających wniosek Strony bez rozpoznania. Dokonując analizy tych aktów trzeba dostrzec, że dokonano w nich pewnej analizy zapisu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f., odwołując się do dalszych istotnych elementów ww. definicji. Jednakże zabieg ten, wyjaśniający co mogło być celem wezwania do uzupełnia braków formalnych, ocenić trzeba jako spóźniony. Jeśli bowiem intencją organu podatkowego było pozyskanie informacji, czy działania Strony obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe należało uzupełnić wniosek w tym właśnie zakresie, poprzez prawidłowe zredagowanie wezwania kierowanego do Strony. Niezrozumiała jest natomiast argumentacja organu podatkowego stwierdzająca, że wniosek nie zawierał faktów, które mogłyby podlegać ocenie w ramach interpretacji indywidualnej, zaś organ podatkowy nie może modyfikować opisu faktów. Podzielając ten ostatni pogląd stwierdzić trzeba, że czym innym jest modyfikacji stanu faktycznego, a czym innym jego uzupełnienie. W okolicznościach tej sprawy organ podatkowy zdecydował się na taki krok, uznając, że jest to konieczne, co Sąd podziela, jednakże sposób realizacji tego wezwania narusza wskazane przepisy prawa procesowego, w tym zasadę zaufania. Kontynuując polemikę z treścią zaskarżonego postanowienia, dotyczącą braku zupełności wniosku o udzielnie interpretacji indywidualnej w części dotyczącej opisu stanu faktycznego, wskazać trzeba na pewną niekonsekwencję. Jeśli bowiem ustalono, że informacje podane przez Stronę we wniosku nie dają podstaw do udzielenia wykładni przepisów prawa należało odmówić wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a O.p. Jeśli zaś organ podatkowy stwierdził, że stan faktyczny wymaga uzupełnienia to sposób realizacji tego wymogu winien odpowiadać opisanym wymogom. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy będzie zobowiązany do uwzględnienia poglądu prawnego wyrażonego przez Sąd w przedstawianych rozważaniach i dokonania czynności odpowiadających wymogom art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. Uznając za zasadne zarzuty skargi we wskazanym na wstępie zakresie Sąd uchylił zaskarżony akt i poprzedzające go orzeczenie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i art. 205 § 4 p.p.s.a. w związku z § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2018 r., poz.1687).