II GSK 1958/11

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Krystyna Anna Stec po rozpoznaniu w dniu 6 października 2011 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej E. Spółki z o.o. z siedzibą we W. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. z dnia 7 czerwca 2011 r. sygn. akt II SA/Bd 555/11 w sprawie ze skargi E. Spółki z o.o. z siedzibą we W. na czynność Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...] lutego 2011 r. w przedmiocie przeprowadzenia kontroli w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automatach o niskich wygranych postanawia: 1. oddalić skargę kasacyjną, 2. oddalić wniosek Naczelnika Urzędu Celnego w T. o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości. UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia 7 czerwca 2011 r., sygn. akt II SA/Bd 555/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. odrzucił skargę E. Spółki z o.o. z siedzibą we W. na czynność Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...] lutego 2011 r. w przedmiocie kontroli w zakresie urządzenia i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych. Sąd I instancji stwierdził, że sprawa nie mieści się we właściwości rzeczowej sądu administracyjnego określonej w art. 3 i 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej powoływana jako "p.p.s.a."), i dlatego skarga podlega odrzuceniu z przyczyn procesowych. Sąd wskazał, że zaskarżona czynność przeprowadzona przez Naczelnika Urzędu Celnego w T. została stwierdzona protokołem, obejmującym jedynie podstawę prawna kontroli, określenie podmiotów kontrolujących i kontrolowanych, przedmiot i zakres kontroli nieprawidłowości, a nie nakłada na stronę żadnych praw czy obowiązków wynikających z przepisów prawa. Również wydanie przez Prokuratora Prokuratury Rejonowej we W. w wyniku przeprowadzonej kontroli postanowienia z dnia [...] kwietnia 2011 r. o zatwierdzeniu zatrzymania rzeczy, nie przesądza wszakże o konsekwencjach wynikających z tytułu zatrzymania rzeczy dla strony skarżącej. W ocenie Sądu przedmiotu skargi nie może stanowić samo przeprowadzenie kontroli, stanowiące jedynie czynność faktyczną organu, która nie rodzi żadnych obowiązków i przyznaje kontrolowanemu podmiotowi uprawnień, w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. W konsekwencji Sąd I instancji uznał, że skarga została wniesiona w sprawie nie podlegającej kognicji sądu administracyjnego, a zatem skarga ta podlegała odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Skargę kasacyjną od powyższego postanowienia złożyła E. Spółka z o.o. we W., wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, a także o zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono: I. mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. i art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. poprzez: 1) błędną, zawężającą wykładnię art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. i uznanie, że zaskarżone czynności lub akty nie należą do kategorii czynności lub aktów, na które zgodnie z tym przepisem służy skarga, mimo iż w świetle następujących przepisów prawa: a) art. 15b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27, ze zm.) w związku z art. 129 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, ze zm.), b) art. 138 ust. 3 w związku z art. 129 ust. 3. art. 59 ust. 2 oraz art. 138 ust. 2 i art. 129 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, c) § 7, § 10 ust. 2 i ust. 4 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.), d) art. 291 § 2 i § 4 w związku z art. 290 § 2 pkt 5 i 6a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) zaskarżone akty lub czynności dotyczą: a) uprawnienia skarżącej do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwolenia oraz b) uprawnienia do eksploatacji i użytkowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej automatu do gry będącego przedmiotem zaskarżonych czynności; 2) niewłaściwe zastosowanie art. 58 § 1 pkt 1 i 6 tej ustawy i odrzucenie skargi – pomimo, iż spełnione zostały przesłanki dopuszczalności skargi; ewentualnie: II. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisów wskazanych w punkcie I.1 ppkt a-d petitum niniejszej skargi i stwierdzenie, iż z przepisów tych nie wynikają dla skarżącej istotne w sprawie konsekwencje prawne (w związku ze skarżonymi czynnościami dokonanymi przez organ administracji), ewentualnie poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, w szczególności poprzez pominięcie przepisów wskazanych w punkcie I.1 ppkt a-d – a w konsekwencji naruszenie przepisów postępowania wskazanych w punkcie I. petitum niniejszej skargi. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona stwierdziła, że Sąd I instancji dokonał błędnej wykładni art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., bowiem zawęził zakres zastosowania normy prawnej wyrażonej w tym przepisie. WSA uznał bowiem, że art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. należy rozumieć identycznie jak poprzednio obowiązujący art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368, ze zm.), co zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną jest błędnym stanowiskiem, zarówno w świetle reguł wykładni językowej, jak i wobec stanowiska prezentowanego w doktrynie i orzecznictwie. W świetle brzmienia przepisów powołanych w skardze kasacyjnej, dokonanie czynności kontroli i wskazanie określonego ich wyniku w ocenie prawnej zawartej w protokole powoduje utratę uprawnienia do wykonywania objętej zezwoleniem działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, a także prowadzi do cofnięcia rejestracji określonych automatów lub urządzeń do gier. Wnosząca skargę kasacyjną stwierdziła, że uregulowanie zawarte w art. 291 § 2 Ordynacji podatkowej pozwala przyjąć, że ustalenia faktyczne zawarte w protokole z kontroli, a także ich ocena prawna wraz z odmową uwzględnienia złożonych zastrzeżeń i wyjaśnień kontrolowanego zyskują charakter wiążący dla innych postępowań. W toku postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia przepisy nie przyznają Dyrektorowi Izby Celnej kompetencji do badania zgodności z prawem czynności i aktów naczelnika urzędu celnego podejmowanych w trakcie kontroli prowadzonej na podstawie przepisów rozdziału 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej. Kompetencji takiej nie posiadają także inne organy w ramach innych postępowań. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Naczelnik Urzędu Celnego w T. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w pełni podziela stanowisko tego Sądu zaprezentowane w postanowieniu z dnia 20 września 2011 r., sygn. akt II GSK 1672/11. Skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Strona wnosząca skargę kasacyjną zmierza do wykazania, że czynność eksperymentu przeprowadzonego w czasie kontroli, kontrola oraz protokół z jej przeprowadzenia są czynnościami z zakresu administracji publicznej, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Argumenty te w istocie opierają się na wykazaniu potencjalnych skutków prawnych, jakie w przyszłych postępowaniach administracyjnych może wywołać wynik tego eksperymentu, kontrola oraz protokół z jej przeprowadzenia. Wnosząca skargę kasacyjną kognicję sądu administracyjnego do rozpoznania skargi na czynność podjętą w toku kontroli upatruje w treści art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., który – w jej ocenie – w porównaniu ze stanem prawnym obowiązującym pod rządami ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.) rozszerzył zakres kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne. Wówczas to dopuszczalność uruchomienia kontroli sądu administracyjnego, uwzględniając treść art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, uzależniano od ustalenia, czy akt lub czynność wykazuje cechy aktu lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikającego z przepisów prawa. W orzecznictwie i doktrynie wskazywano, że musi istnieć ścisły związek między przepisem prawa, który określa uprawnienie lub obowiązek, a aktem lub czynnością, która dotyczy takiego uprawnienia lub obowiązku (zob. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 27 września 1996 r., sygn. akt I SA 1326/96; z dnia 24 marca 1998 r., sygn. akt II SA 1155/97; T. Woś, "Postępowanie sądowoadministracyjne" Warszawa 1999, s. 60-61). W obecnym stanie prawnym art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. pomija zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym określenie "dotyczące przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku", stanowiąc jedynie, że akty lub czynności objęte tą regulacją to "inne niż określone w pkt 1-3 czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa". W judykaturze i doktrynie otwarty jest spór, czy użyte w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. określenie "dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa" oznacza, iż wystarczy pośredni związek z takimi uprawnieniami lub obowiązkami, czy też związek ten musi być ścisły. Spór ten nie ma jednak znaczenia w rozpoznawanej w granicach skargi kasacyjnej sprawie, gdyż w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego pomiędzy czynnościami eksperymentu, kontroli i protokołu kontroli a uprawnieniami lub obowiązkami skarżącej spółki nie zachodzi żaden związek. Zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym na dzień wykonania eksperymentu, Służbie Celnej podlegała kontrola przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. Art. 32 ustawy o Służbie Celnej zawiera szeroki katalog uprawnień funkcjonariuszy wykonujących kontrolę, którzy podczas kontroli uprawnieni są między innymi do przeprowadzania, w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu (art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej). Ani czynność kontroli przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych właściwego miejscowo organu Służby Celnej, ani też forma jej przeprowadzenia (w tym wypadku eksperyment), nie są czynnościami, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Użyty w tym przepisie zwrot "inne niż określone w pkt 1-3" wskazuje, że przepisem tym objęte są akty lub czynności inne niż decyzje i postanowienia wydawane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie lub rozstrzygające istotę sprawy oraz wydawane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Jednakże nie oznacza to, że akty lub czynności z zakresu administracji publicznej mieszczące się w dyspozycji tego przepisu mogą być przedmiotem skargi do sądu administracyjnego, gdy nie kształtują nowych stosunków prawnych kontrolowanego podmiotu, pozbawione są władczych elementów. Wykonywanie przez funkcjonariusza Służby Celnej określonego przez ustawodawcę uprawnienia – przewidzianego w Rozdziale 3 ustawy o Służbie Celnej: Kontrola wykonywana przez Służbę Celną – polegającego na podjęciu i przeprowadzeniu kontroli, nie kształtuje nowego stosunku prawnego kontrolowanego podmiotu ani w sposób bezpośredni, ani też pośredni. Wskazane w skardze kasacyjnej potencjalne konsekwencje przeprowadzonego w toku kontroli eksperymentu, niezależnie od ich trafności, nie dotyczą w istocie samej czynności kontrolnej – eksperymentu, lecz wyników tego eksperymentu (kontroli). Wydanie wyniku kontroli może stanowić zaskarżalną czynność z zakresu administracji publicznej, w przypadku gdy czynność taka pozostaje w związku ze sferą praw i obowiązków kontrolowanego, w szczególności gdy przepis prawa nakłada na kontrolowanego obowiązek podjęcia określonych działań (obszernie wypowiedział się w tej materii Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 7 grudnia 1998 r., sygn. akt FPS 18/98, publ. ONSA 1999/2/43). Rozważania na temat dopuszczalności zaskarżenia tego rodzaju czynności zostały zawarte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2000 r., o sygn. akt FPS 13/00 (publ. ONSA 2001/2/58), która dotyczyła wprawdzie wyniku kontroli na gruncie art. 24 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 100, poz. 442 ze zm.) i kwestii jego zaskarżalności na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, jednak rozważania w niej zawarte można także odnieść do problematyki niniejszej sprawy. We wspomnianej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "wynik kontroli, który – nie wykraczając poza granice ukształtowane przepisami art. 24 ust. 2 pkt 2 ustawy o kontroli skarbowej – wskazuje wyłącznie określone uchybienia oraz dokonuje ustaleń faktycznych, a tym samym nie dotyczy przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia bądź obowiązku wynikających z przepisów prawa, nie podlega zaskarżeniu do Naczelnego Sądu Administracyjnego". W uzasadnieniu uchwały NSA stwierdził, że wynik kontroli zawiera tylko ustalenia, które same w sobie nie kreują nowej sytuacji prawnej (nie są sprzężone z dyspozycjami dotyczącymi sfery praw i obowiązków kontrolowanego). Adresat takiego wyniku może bronić swojego interesu w innym postępowaniu, w którym mogłyby zostać wykorzystane ustalenia zawarte w tymże wyniku kontroli, zaś rozstrzygnięcie wydane w następstwie takiego postępowania podlega – na ogólnych zasadach – kontroli sądowoadministracyjnej, po wyczerpaniu administracyjnego toku instancji. Tym samym w niczym nie doznaje uszczerbku prawo jednostki do sądu, określone w art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz przepisach ratyfikowanych przez Polskę aktów prawa międzynarodowego. Podobnie należy odnieść się do protokołu kontroli. Protokół ogranicza się jedynie do ustalenia stanu faktycznego i wykazania stwierdzonych w toku kontroli nieprawidłowości, z czego jednak nie wynikają dla skarżącej żadne bezpośrednie i konkretne obowiązki. Sporządzony protokół może jedynie stanowić materiał dowodowy podlegający ocenie przez organy prowadzące postępowanie karne, czy administracyjne. W ramach tego postępowania skarżąca może podważać ustalenia dokonane w toku kontroli. Jako dowód w innej sprawie protokół z kontroli nie dotyczy ani uprawnień, ani obowiązków kontrolowanej strony. Nie jest również trafny zarzut naruszenia wskazanych w petitum skargi kasacyjnej przepisów prawa materialnego. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Sąd pierwszej instancji nie odnosił się do wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego, a zatem nie mógł naruszyć tychże przepisów poprzez dokonanie ich błędnej wykładni. Ponadto – wbrew twierdzeniom skarżącej spółki – przepisy te nie miały w sprawie zastosowania. Zgodnie z art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd odrzuca skargę, jeżeli sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego. Skoro z powyższych rozważań wynika, że zaskarżone czynności nie należą do żadnej z określonych w art. 3 § 2 p.p.s.a. kategorii aktów bądź czynności, których zaskarżenie podlega właściwości rzeczowej sądów administracyjnych, to trafnie Sąd I instancji uznał, że czynności te nie są zaskarżalne, co skutkowało odrzuceniem skargi. Skarga kasacyjna z wymienionych powodów nie znajduje usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. Odnosząc się do wniosku Naczelnika Urzędu Celnego o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego należy zauważyć, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 4 lutego 2008 r., sygn. akt I OPS 4/07 (ONSAiWSA 2008, nr 3, poz. 42), wyjaśnił, iż przepisy art. 203 i 204 p.p.s.a. nie mają zastosowania, gdy przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie sądu pierwszej instancji kończące postępowanie w sprawie. Do wspomnianej kategorii należy postanowienie o odrzuceniu skargi. Obowiązek respektowania przytoczonego stanowiska przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie wynika z ogólnie wiążącej mocy uchwał (art. 269 § 1 p.p.s.a.).