I FSK 653/11

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Ryszard Mikosz, Sędzia NSA Krzysztof Stanik (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 15 listopada 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 grudnia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1178/10 w sprawie ze skargi A. N. D. P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (dawniej "[...] Polska sp. z o.o.") na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 22 stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok i sprawę przekazuje Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, 2) zasądza od A. N. D. P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na rzecz Ministra Finansów kwotę 220 (dwieście dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Sygn. I FSK 653/11 UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14.12.2010r., sygn. III SA/Wa 1178/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z/s w W. uchylił zaskarżoną interpretację Ministra Finansów w przedmiocie podatku od towarów i usług. Z przedstawionego przez Sąd I instancji stanu sprawy wynikało, że skarżąca jest producentem farb dekoracyjnych, lakierów i impregnatów. W celu intensyfikacji sprzedaży swoich produktów planuje zawrzeć od stycznia 2010 r. umowy dystrybucyjne ze swoimi kontrahentami, w ramach których kontrahent będzie uprawniony do uzyskania premii pieniężnych pod warunkiem zrealizowania określonej wartości zakupów. Będą to premie rozliczane w różnych okresach rozliczeniowych (miesięcznie, kwartalnie bądź rocznie) a wartość ich będzie ustalana jako procent wartości zakupów zrealizowanych w tym okresie. Każdemu z kontrahentów w zawartej z nim umowie zostanie określony pewien poziom zakupów po realizacji którego będzie on uprawniony do uzyskania premii. Do uzyskania premii kontrahent nie będzie musiał spełnić żadnych dodatkowych warunków. Premie pieniężne od obrotu strony zamierzają rozliczać na podstawie wystawianych przez kontrahenta not księgowych. Kolejnym obszarem współpracy podatnika i kontrahenta mającym na celu zwiększenie sprzedaży produktów podatnika jest podejmowanie przez kontrahenta różnorodnych działań marketingowych i reklamowych. W tym przypadku kontrahentowi przysługiwać będzie wynagrodzenie dokumentowane wystawianą przez niego fakturą VAT. W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny spółka skierowała do Ministra Finansów dwa pytania: 1. Czy premia pieniężna przewidziana wyłącznie za osiągnięcie w określonym czasie danej wartości obrotów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? 2. Czy sposób dokumentacji powyższych premii pieniężnych za pomocą not księgowych jest prawidłowy? Odnośnie pytania pierwszego spółka stanęła na stanowisku, że premia pieniężna nie stanowi odpłatnej dostawy towarów choć jest z nią związana. Zdaniem spółki premia pieniężna nie jest też świadczeniem usług w rozumieniu ustawy oz dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej "Uptu". Odnośnie pytania drugiego spółka uznała, że skoro premie pieniężne należne za osiągnięcie określonej wartości zakupów nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to powinny być dokumentowane przez kontrahenta notami księgowymi. Jako że premia pieniężna nie jest przypisana do żadnej konkretnej transakcji dostawy towarów to podatnik nie ma obowiązku wystawiać faktur korygujących do faktur dokumentujących dostawy towarów. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej uznał za prawidłowe stanowisko skarżącej w zakresie opodatkowania otrzymanej premii pieniężnej oraz za nieprawidłowe w zakresie dokumentowania. Organ podatkowy stwierdził, że opisana przez spółkę "premia pieniężna - bonus" stanowi w istocie rabat obniżający u skarżącej wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami. Należy zatem wystawić fakturę korygującą, odnoszącą się do faktur dokumentujących wartość zakupów do uzyskania powyższego rabatu w określonym czasie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie interpretacji w części, w której organ uznał jej stanowisko za nieprawidłowe, tj. w zakresie sposobu dokumentowania premii pieniężnych. Wskazując na powody uwzględnienia skargi Sąd I instancji stwierdził, że w sytuacji, gdy premie nie wiążą się z konkretnymi dostawami nie ma możliwości przypisania ich do konkretnych transakcji celem skorygowania ich wartości, która to wartość stanowi podstawę opodatkowania. Ponadto w ocenie Sądu, stanowisko organu, według którego wartość premii należy dokumentować w formie faktur korygujących nie może być zaakceptowane z tego względu, że same premie nie podlegają opodatkowaniu, co także potwierdził organ w zaskarżonej interpretacji. W sytuacji, gdy premia pieniężna nie podlega opodatkowaniu brak jest możliwości skorygowania o jej wartość wcześniejszej sprzedaży podlegającej opodatkowaniu. Z tych powodów Sąd doszedł do wniosku, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem art. 29 ust. 4 Uptu i § 13 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.11.2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) – dalej "Rozporządzenie". Na powyższe orzeczenie Minister Finansów, działający za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego złożył skargę kasacyjną, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Jako podstawę kasacyjną powołał błędną interpretację art. 29 ust. 4 Uptu i § 13 ust. 1 Rozporządzenia poprzez przyjęcie, że w przypadku udzielenia rabatu nie istnieje obowiązek korygowania obrotu. W odpowiedzi strona przeciwna, reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Postanowieniem z dnia 31.01.2012r. Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie w sprawie do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego przedstawionego składowi 7 sędziów w sprawie o sygn. I FSK 586/11. Po ustaniu przyczyny zawieszenia, postanowieniem tut. Sąd z dnia 20.07.2012r. postępowanie zostało podjęte. Naczelny Sad Administracyjny stwierdził co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczyła kwestii sposobu dokumentowania premii pieniężnej otrzymywanej przez kontrahenta z tytułu realizacji określonej wartości zakupów. Wskazane powyżej zagadnienie stanowiło przedmiot analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego w ramach uchwały składu 7 sędziów z dnia 25.06.2012r., sygn. I FPS 2/12 (publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), w której przesądzono, iż premie pieniężne stanowią w istocie rabat. W swych rozważaniach skład poszerzony NSA odniósł się również do zasadniczej kwestii spornej sprawy rozpoznawanej uznając, że konsekwencją uznania premii pieniężnej za rabat jest konstatacja, iż premia pieniężna obniża podstawę opodatkowania (art. 29 ust. 4 Uptu), a zatem powinna zostać udokumentowana stosowną fakturą korygującą (§ 13 ust. 1 Rozporządzenia). W uchwale NSA podkreślił również, że uregulowana po 01.01.2011r., instytucja tzw. korygujących faktur zbiorczych dla jednego odbiorcy miała zastosowanie również do stanu prawnego obowiązującego przed tym dniem (por. również wyrok NSA z dnia 14.12.2010r., sygn. I FSK 16/10; publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Aprobując powyższe tezy za usprawiedliwiony uznać należało postawiony zarzut naruszenia art. 29 ust. 4 Uptu i § 13 ust. 1 i 2 Rozporządzenia. Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 oraz art. 203 pkt 2 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w wyroku.