II FZ 50/26

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz po rozpoznaniu w dniu 16 lipca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia M. S. i M. S. reprezentowanego przez przedstawiciela ustawowego J.N. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2026 r. sygn. akt III SA/Wa 100/26 w sprawie ze skargi M. S. i M. S. reprezentowanego przez przedstawiciela ustawowego J.N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2025 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz orzekającej o solidarnej odpowiedzialności spadkobierców za określone zobowiązanie podatkowe spadkodawcy postanawia oddalić zażalenie. 1.1. Postanowieniem z 29 kwietnia 2026 r., sygn. akt III SA/Wa 100/26 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 220 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a.") w sprawie ze skargi M.S. i M.S. reprezentowanego przez przedstawiciela ustawowego J. N. (dalej jako: "Skarżący" lub ,,Strona") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2025 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz orzekającej o solidarnej odpowiedzialności spadkobierców za określone zobowiązanie podatkowe spadkodawcy, odrzucił skargę. 1.2. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału z dnia 17 lutego 2026 r. wezwano pełnomocnika Skarżących do usunięcia braków formalnych skargi w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem odrzucenia skargi, poprzez złożenie oryginałów lub uwierzytelnionych odpisów pełnomocnictw procesowych do działania w imieniu Skarżących. Kolejnym zarządzeniem z tego samego dnia Skarżący zostali wezwani do solidarnego uiszczenia wpisu sądowego od skargi w kwocie 100 złotych w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania, pod rygorem odrzucenia skargi. W przepisanym terminie pełnomocnik uzupełnił braki formalne skargi w zakresie przedłożenia odpisów pełnomocnictwa, jednakże nie dokonano uiszczenia wpisu. Wobec tego Wojewódzki Sąd Administracyjny odrzucił skargę ze względu na nieuzupełnienie wszystkich braków formalnych opisanych w wezwaniu. 2. Na powyższe postanowienie zażalenie złożył pełnomocnik Skarżących zaskarżając je w całości i zarzucając mu: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 220 § 1 i § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 65 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że Skarżącym skutecznie doręczono wezwanie do uiszczenia wpisu sądowego w kwocie 100 zł, podczas gdy w odebranej przesyłce pocztowej mającej zawierać jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia dwa odrębne wezwania, znajdowało się wyłącznie wezwanie do uzupełnienia braku formalnego w postaci pełnomocnictwa, co oznacza, że wezwanie do uiszczenia wpisu nie weszło do obrotu prawnego wobec Skarżących; 2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 49 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 7 p.p.s.a. poprzez zastosowanie procedury jednoczesnego doręczenia w jednej kopercie dwóch niezależnych i odrębnie zredagowanych wezwań (wezwanie do usunięcia braku formalnego oraz wezwanie do usunięcia braku fiskalnego) co przy braku możliwości jednoznacznej weryfikacji zawartości przesyłki przez adresata doprowadziło do niezawinionego przez Skarżących braku wiedzy o wezwaniu do uiszczenia wpisu; 3. naruszenie art. 58 § 1 pkt 3 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i odrzucenie skargi, pomimo że Skarżący z zachowaniem staranności uczynili zadość w terminie jedynemu znajdującemu się w kopercie wezwaniu, działając w pełnym zaufaniu do organu wymiaru sprawiedliwości i prawidłowości działań podejmowanych przez Sąd; 4. naruszenie art. 2 i art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez pozbawienie Skarżących konstytucyjnego prawa do sądu oraz naruszenia zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa na skutek zastosowania rygoru odrzucenia skargi w sytuacji niedoręczenia wezwania otwierającego termin procesowy do uiszczenia wpisu. Mając na uwadze powyższe zarzuty Skarżący wnosili o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do dalszego prowadzenia. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: 3.1. Zażalenie jest bezzasadne. 3.2. Na wstępie rozważań dotyczących kwestii zasadności zażalenia zwrócić należało uwagę na ciąg zdarzeń zaistniałych w sprawie poprzedzających wydanie zaskarżonego orzeczenia. Po złożeniu skargi Skarżący zostali wezwani do uzupełnienia braków formalnych pisma poprzez przedłożenie pełnomocnictwa dla adwokata sporządzającego skargę oraz uiszczenie wpisu w wysokości 100 złotych. Oba te wezwania zostały dokonane na skutek dwóch odrębnych zarządzeń z tego samego dnia. Pierwszy z braków formalnych w postaci złożenia odpisu pełnomocnictwa został uzupełniony według wytycznych wskazanych przez Sąd. Drugi natomiast o charakterze fiskalnym, w postaci uiszczenia odpowiedniego wpisu sądowego nie został w przepisanym terminie uzupełniony. Pełnomocnik Skarżących utrzymywał, że nie wynikało to z jego winy, lecz z pomyłki pracowników Sądu. Niepodważalnym jest, iż w dniu 25 lutego 2026 r. pełnomocnikowi Skarżących została doręczona przesyłka nadana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Powinna ona zawierać dwa odrębne wezwania wysłane na skutek dwóch oddzielnych zarządzeń Przewodniczącej Wydziału z dnia 17 lutego 2026 r. Pierwsze wezwanie dotyczyło przedłożenia odpisu stosownego pełnomocnictwa udzielonego adwokatowi reprezentującemu Skarżących, drugie zaś uiszczenia odpowiedniego wpisu od skargi. Strona Skarżąca podnosiła, że w doręczonej kopercie znajdowało się jednakże tylko jedno wezwanie, to które dotyczyło o przedłożenia odpisu pełnomocnictwa. Dlatego też brak ten został uzupełniony w terminie. Co do drugiego wezwania Skarżący utrzymywali, że nie zostało ono im w ogóle doręczone, gdyż przesyłka nie zawierała pisma w tym zakresie. Wobec tego pełnomocnik Skarżących wskazywał, że bieg terminu dla uzupełnienia tego braku jeszcze się nie rozpoczął, gdyż jego początek został zakreślony jako data doręczenia. W związku z tym odrzucenie skargi byłoby bezpodstawne, gdyż Strona Skarżąca nie miała możliwości uzupełnienia braków formalnych wskazywanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Naczelny Sąd Administracyjny po przeanalizowaniu okoliczności sprawy nie podzielił jednakże argumentacji przedstawianej przez Skarżących. Należało w tym względzie przede wszystkim zauważyć, że do akt sprawy został dołączony dokument potwierdzenia odbioru przesyłki (dalej: "ZPO"). Dokument ten stanowi urzędowe potwierdzenie doręczenia przesyłek nadawanych przez Sąd. Na arkuszu ZPO dołączonym do akt sprawy bezsprzecznie widnieje adnotacja, że zawiera on dwa wezwania do uzupełnienia braków. ZPO zostało podpisane przez osobę odbierającą korespondencję. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazany dokument jednoznacznie potwierdza, że do pełnomocnika Skarżącego dotarły oba wezwania. Własnoręczny podpis stanowi bowiem potwierdzenie treści ZPO. Jeżeli osoba odbierającą korespondencję swoim podpisem potwierdziła, że odebrała wszystkie dokumenty wskazane w ZPO, to stanowi to dowód, iż doręczono oba wezwania. Nawet jeśli przyjąć za prawdziwą wersję zdarzeń przedstawianą przez Skarżących, według której osoba odbierającą korespondencję najpierw pokwitowała jej odbiór, a następnie otworzyła kopertę i znalazła w niej tylko jedno wezwanie, to nie sposób się zgodzić, że nie wystąpiło po stronie pełnomocnika zawinienie w zakresie uzupełnienia braków w terminie. Osoba odbierającą korespondencję pokwitowała bowiem odbiór dwóch dokumentów. Jeśli przesyłka zawierała tylko jeden dokument, to pełnomocnik Skarżących mógł bez trudu zauważyć, że przesyłka jest niekompletna. Nie sposób w tym miejscu zgodzić się ze stroną Skarżącą, że często dochodzi do sytuacji, w której w zamieszaniu spowodowanym doręczeniem korespondencji pracownik kancelarii nie zauważy, że w treści ZPO są uwzględnione również inne pisma. Nie zasługuje na aprobatę również argument, że przy odbiorze przesyłek sądowych osoba odbierająca często automatycznie podpisuje ZPO bez zapoznania się z jego treścią. W żaden sposób nie można uznać takiego zachowania jako czynnik usprawiedliwiający ewentualne pomyłki przy doręczeniu. Każdorazowe podpisanie dokumentu urzędowego, w tym przypadku ZPO powinno poprzedzać zapoznanie się z jego treścią. Oczywistym jest, że złożenie własnoręcznego podpisu pod daną treścią oznacza jej zaakceptowanie. Gdyby przyjąć za słuszną optykę pełnomocnika Skarżących, należałoby uznać, że unieważnieniu podlegają wszystkie dokumenty tylko na skutek jednostronnego stwierdzenia podpisującego, że nie zapoznał się on wcześniej z treścią, którą następnie podpisał. Uznanie tego rodzaju argumentacji za słuszną prowadziłoby do niemożliwych do akceptacji wniosków, gdyż pozwalałoby podważać bez trudu poprawność każdego dokumentu czy pisma. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego osoba odbierająca przesyłkę pocztową powinna zapoznać się z treścią ZPO zanim dokonała stosownego pokwitowania. W takim przypadku, nawet jeśli rzeczywiście doszłoby do sytuacji, w której w dostarczonej kopercie znajdowałoby się tylko jedno wezwanie, to pełnomocnik Skarżących z łatwością zauważyłby, że przesyłka jest niekompletna i mógłby skontaktować się w tym zakresie z Sądem, aby wyjaśnić zaistniałą sytuację. Pełnomocnik Skarżących jednak nie podjął żadnych działań w tym zakresie, co przeczy jednoznacznie przedstawianej przez niego argumentacji, według której nie doręczono mu odpowiedniego wezwania. ZPO stanowi potwierdzenie odbioru obu wezwań i jest dowodem wskazującym na to, że doszło do odbioru obu tych wezwań, a nie tylko jednego. Jeżeli Skarżący dochodzą uznania za nieprawidłowe orzeczenia o odrzuceniu skargi to muszą oni przedstawić odpowiednie kontrdowody, które potwierdzałyby, że podpisana treść ZPO z jakiegoś powodu nie jest zgodna z rzeczywistością. Same twierdzenia Strony Skarżącej w tej kwestii nie mogą jednak zostać uznane za odpowiedni kontrdowód, gdyż w świetle wskazanych okoliczności nie są wiarygodne i w zestawieniu z podpisanym ZPO stanowiącym oficjalne potwierdzenie odbioru, nie mogą zostać uznane za wiążące. 3.3. Zaznaczenia wymaga przy tym, że nie ma znaczenia w tym przypadku kto odbierał wskazaną korespondencję. Niezależnie czy odbiorcą podpisującym ZPO był pełnomocnik Skarżących czy też upoważniony przez niego pracownik, to nie budziło wątpliwości, że przesyłka dotarła do kancelarii i została doręczona w odpowiedni sposób. Co więcej, prawidłowości doręczenia w tym względzie nie podważał także pełnomocnik Skarżących, gdyż nie podnosił, że doszło do doręczenia na mylny adres lub odbioru dokonała niewłaściwa osoba. W tym względzie podkreślić również należy, że pełnomocnik Skarżących jako osoba profesjonalnie zajmująca się prowadzeniem spraw sądowych powinna posiadać odpowiednią wiedzę w zakresie odbioru korespondencji sądowej. Jeśli korespondencję odbiera upoważniony do tego pracownik, to również on powinien posiadać odpowiednie kompetencje w tym zakresie, gdyż odpowiada on za prawidłowość czynności dokonywanych w ramach wykonywanego zawodu. Wobec tego podmiotom, które profesjonalnie zajmują się udziałem w postępowaniach sądowych stawia się wyższe wymagania niż osobom zwykle niemającym do czynienia z podejmowaniem tego typu działań. Wobec wskazanych okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że przesyłka doręczona pełnomocnikowi Skarżących zawierała oba wezwania do uzupełnienia braków, w tym także fiskalnych. 3.4. Sąd zwrócił w tym miejscu uwagę na fakt, że podobne wezwania zostały również doręczone pełnomocnikowi Skarżących w innej sprawie toczącej się pod sygn. III SA/Wa 101/26. Analogicznie do okoliczności niniejszej sprawy pełnomocnik Skarżącego uzupełnił tylko jeden z braków formalnych, ale nie uiścił stosownego wpisu, a następnie składał w tym zakresie zażalenie, również powołując się na niedostarczenie mu jednego z wezwań. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył w tym względzie, że czynności sądowe w zakresie doręczenia wezwań w obu sprawach były wykonywane przez tę samą osobę i tego samego dnia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego istnieje teoretyczna możliwość wystąpienia sytuacji, w której pracownik Sądu włożył do koperty tylko jedno z dwóch wezwań, jednakże popełnienie dwukrotnie takiej samej pomyłki w tak krótkim odstępie czasu wydaje się być nieprawdopodobnym. Tym bardziej pełnomocnik Skarżącego próbując wykazać realne wystąpienie tego rodzaju pomyłki powinien przedstawić okoliczności, które rzeczywiście poddawałyby w wątpliwość prawidłowe sporządzenie i wysłanie korespondencji. 3.5. Pełnomocnik Skarżącego nietrafnie również podnosił, że nieprawidłowym było wydanie dwóch osobnych zarządzeń w zakresie uzupełnienia braków formalnych pisma i wynikające z tego sporządzenie dwóch osobnych wezwań w tym zakresie. W ocenie Skarżących prowadzi to do zwiększenia prawdopodobieństwa wystąpienia pomyłki i może skutkować trudnościami w uzupełnieniu tych braków formalnych. Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił tego rodzaju stanowiska. W obecnie obowiązującym porządku prawnym nie istnieją przepisy, które wprost wskazywałyby, że wezwanie do uzupełnienia braków formalnych musi znajdować się w jednym zarządzeniu. Nie istnieją żadne przeciwwskazania natury prawnej, które nie pozwalałyby na sformułowanie dwóch osobnych wezwań na podstawie dwóch różnych zarządzeń. W tym zakresie przyjęta przez Sąd metodyka nie jest związana żadnymi przepisami prawa i każdorazowo przyjmuje postać wybraną przez Sąd, nawet jeśli nie miałoby to wyraźnego uzasadnienia praktycznego. Sąd nie dopuścił się naruszenia żadnego z przepisów proceduralnych, gdy wezwał do uzupełnienia braków formalnych w dwóch oddzielnych zarządzeniach. Obowiązkiem Sądu w takiej sytuacji jest jedynie zauważenie braków formalnych i wezwanie do ich uzupełnienia, zaś kwestia w ramach ilu zarządzeń dokona tej czynności nie ma żadnego znaczenia. Jak już wyżej wskazywano Naczelny Sąd Administracyjny nie miał podstaw do przyjęcia, że przesyłka sądowa została dostarczona w stanie niekompletnym. Jeżeli zatem Wojewódzki Sąd Administracyjny prawidłowo wezwał do uzupełnienia braków to kwestia w ilu egzemplarzach wezwań tego dokonał nie ma żadnego znaczenia dla skuteczności takich wezwań. Nie można zatem uznać zastosowanego sposobu wezwania do uzupełnienia braków formalnych za błędny. 3.6. Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się również z argumentacją Strony Skarżącej, według której uzupełnienie jednego z braków wskazuje, że pełnomocnik Skarżących zachował odpowiednią staranność i gdyby wiedział, że jest wzywany do uzupełnienia innego braku to z pewnością by to uczynił. W ocenie Sądu nie sposób uznać, że pełnomocnik Skarżących zachował odpowiedni stopień staranności, skoro nie dokonał weryfikacji zawartości koperty z treścią ZPO, która została pokwitowana. Tego rodzaju działanie nie wskazuje, aby pełnomocnik podejmował wszelkie możliwe czynności celem uzupełnienia braków. Jak już wyżej wskazano nie można też dojść do wniosku, że nieuiszczenie wpisu nie jest obarczone zawinieniem pełnomocnika Skarżących. Nie sposób zatem przyjąć, że została w tym przypadku zachowana należyta staranność. O tego rodzaju staranności można mówić dopiero w przypadku, gdy dana osoba podjęła wszelkie możliwe dla niej starania celem realizacji danej czynności procesowej, jednakże na skutek niezależnych od niej czynników nie była w stanie tej czynności dokonać. W niniejszym przypadku pełnomocnik Skarżących mógł podjąć działania, które umożliwiłyby mu uzupełnienie braku formalnego skargi poprzez uiszczenie wpisu. Niepodjęcie tych działań wyklucza zakwalifikowanie zachowania pełnomocnika jako starannego i jednocześnie nie pozwala na przyjęcie, że uzupełnienie jednego braku automatycznie skutkowałoby również realizacją drugiego z wezwań. Częściowe wypełnienie obowiązków przez pełnomocnika nie może skutkować domniemaniem, że pełnomocnik zrealizowałby drugie z wezwań, gdyby o nim wiedział. 3.7. Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił również stanowiska Skarżących, w zakresie w jakim podnosili oni, że rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w rzeczywistości pozbawia ich prawa do sądu. Tego rodzaju konkluzja jest w okolicznościach niniejszej sprawy zbyt daleko idąca. Jak już wyżej wskazano Skarżący nie wykazali w wystarczającym stopniu, że w doręczonej korespondencji brakowało jednego z wezwań. W związku z tym nie sposób też uznać, że na skutek pomyłki Sądu Skarżący nie mogli dochodzić swoich praw. Strona Skarżąca nie wykazała więc, że działania Sądu utrudniły jej podjęcie działań w postępowaniu i w konsekwencji uniemożliwiły skorzystanie z sądowej ochrony własnych praw. 3.8. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał żadnego z zarzutów przedstawianych przez Skarżących za zasadny, co skutkowało oddaleniem zażalenia na podstawie art. 197 § 2 w zw. z art. 184 p.p.s.a.