I GSK 801/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Piotr Piszczek po rozpoznaniu w dniu 27 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P(...) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 73/21 w sprawie ze skargi P(...) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia(...)grudnia 2020 r. nr (...)w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od P(...)na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 19 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 73/21 oddalił skargę P na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z .(...) grudnia 2020 r., nr .(...) w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy. Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie jako organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanej A. sp. z o.o. sp. komandytowo-akcyjna w likwidacji na podstawie tytułu wykonawczego z 20 marca 2018 r., nr .(...)wystawionego przez wierzyciela, tj. P. Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego postanowieniem z .(...) grudnia 2018 r., nr .(...)umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi na stwierdzenie, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, a zawiadomieniem z 10 stycznia 2019 r. poinformował wierzyciela o wysokości naliczonych kosztów egzekucyjnych. Wierzyciel pismem z dnia 22 stycznia 2019 r. zwrócił się o wydanie postanowienia w przedmiocie kosztów egzekucyjnych wskazując na art. 64c § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm. dalej: u.p.e.a.). Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie postanowieniem z .(...) lutego 2019 r., nr .(...)określił wysokość kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie 49.451,00 zł. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie postanowieniem z .(...) kwietnia 2019 r., nr .(...), utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wyrokiem z dnia 19 września 2019 r., sygn. akt: I SA/Kr 745/19, uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji oraz zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 597 zł. Sąd w pisemnych motywach wyroku wskazał, że organy administracji ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych nie wzięły pod uwagę skutków jakie przy określeniu kosztów wywołuje wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie sygn. SK 31/14. Nie uwzględniono faktu, że sposób wyliczenia kosztów określony w art. 64§1 pkt 4 u.p.e.a. nie przystaje do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 81 Konstytucji. Nie zostało wyjaśnione, czy koszty określone wobec skarżącego pozostają w rozsądnej proporcji do działań podjętych przez organ egzekucyjny. Stanowi to naruszenie przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wskazał, że rozpatrując ponownie sprawę organy orzekające w sprawie ocenią zasadność naliczenia kosztów także w kontekście aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych, z którego wynika, że w postępowaniu egzekucyjnym zajęciu podlega wierzytelność pieniężna posiadacza rachunku wobec banku, nie zaś sam rachunek bankowy, jako narzędzie oszczędnościowo - rozliczeniowe. W takiej sytuacji, jeżeli nie doszło do zajęcia wierzytelności, nie ma także podstaw do naliczenia opłaty w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Powyższy wyrok stał się prawomocny bowiem żadna ze stron nie wniosła skargi kasacyjnej od powyższego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie postanowieniem z .(...) października 2020 r., nr .(...)określił wysokość kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie 4.275 zł, a następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie postanowieniem z .(...) grudnia 2020 r., nr .(...)po rozpoznaniu zażalenia P w .(...) utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W pisemnych motywach zaskarżonego postanowienia DIAS w Krakowie przypomniał treść art. 64c § 1 u.p.e.a., art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz wskazał, że Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie uwzględniając wytyczne zawarte w wyroku z dnia 19 września 2019 r., sygn. akt: I SA/Kr 745/19 oraz Trybunału Konstytucyjnego, ponownie obliczył koszty egzekucyjne, przyjął zasady obliczania i miarkowania opłaty manipulacyjnej oraz opłaty za czynność egzekucyjną. Za punkt odniesienia przyjął górną granicę kosztów z tytułu zajęcia nieruchomości. Opłata ta zgodnie z art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. wynosi 8% egzekwowanej należności, nie więcej jednak niż 34.200,00 zł. Art. 64 § 6 u.p.e.a. nie określa maksymalnej kwoty opłaty manipulacyjnej. Organ egzekucyjny dla określenia maksymalnej kwoty opłaty manipulacyjnej przyjął analogiczny sposób miarkowania wysokości opłaty. Maksymalna opłata manipulacyjna stanowiąca 1% egzekwowanej należności nie może być wyższa do poszczególnego tytułu wykonawczego niż 4.275,00 zł. Organ egzekucyjny podał, że nie obciążył wierzyciela opłatami za dokonanie zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych spółki A.Sp. z o.o. spółka komandytowo-akcyjna w likwidacji gdyż na zajętych rachunkach od dnia dokonania zajęć, do dnia umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie było środków na realizację zajęć. Organ podniósł także kwestię ,,miarkowania kosztów" o której traktuje orzecznictwo NSA. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie podejmując wskazane na wstępie rozstrzygnięcie wskazał, że organ nadzoru w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia objaśnił, jakie czynności zostały podjęte przez organ egzekucyjny przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych w toku postępowania prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego. Organ nadzoru odniósł się także do adekwatności wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, jak również do zagadnienia, że wysokość i zasady pobierania przedmiotowych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić przynajmniej częściowe finansowanie aparatu egzekucyjnego, przy czym istotne jest zachowanie racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów. Zdaniem Sądu organ zasadnie przyjął, że ustawa egzekucyjna przewiduje ograniczenie wysokości opłaty za zajęcie nieruchomości. Przyjmując jako podstawę maksymalną stawkę dla zajęcia nieruchomości w kwocie 34.200 zł organ przyjął, że maksymalna opłata manipulacyjna, w związku z brakiem ustawowych regulacji, nie może być wyższa niż 4.275,00 zł. Kierował się przy tym przyjęciem takiej zależności, że za zajęcie nieruchomości stawka procentowa została wskazana na 8%, a dla opłaty manipulacyjnej 1%. Zasadnie organ nadzoru przyjął, że skoro maksymalna opłata manipulacyjna nie może być wyższa niż 1/8 maksymalnej opłaty za zajęcie nieruchomości (4.275,00 zł). Zdaniem Sądu taka wykładnia art. 64 § 1 pkt 4 oraz § 6 zdanie drugie in principio u.p.e.a. jest uprawniona, jako znajdująca umocowanie w wykładni systemowej. Wykładnia ta jest ponadto wyważona, jako że realizuje zarazem cel fiskalny opłat egzekucyjnych, jak i nadmiernie nie ingeruje w wartości konstytucyjne wyrażone przez TK w wyroku w sprawie o sygn. akt: SK 31/14. Zdaniem Sądu stanowisko to zaaprobował także NSA w wyroku z 28 lutego 2019 r., sygn. akt: II FSK 2094/18. W ocenie Sądu na obecnym etapie sprawy zarzut dotyczący naruszenia art. 29 § 2 pkt 2 u.p.e.a. nie mógł być podnoszony. Postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte na wniosek wierzyciela, którego ustawodawca zaopatrzył w szereg narzędzi umożliwiających pozyskanie informacji o majątku zobowiązanego. Ponadto dopiero w toku prowadzonego postępowania i podjętych przez organ egzekucyjny czynności okazało się, że nie przyniesie ono efektów, co skutkowało wydaniem postanowienia w sprawie umorzenia, którego wierzyciel nie zaskarżył. Zdaniem Sądu nie doszło również do naruszenia zasad ogólnych, o których mowa w art. 6, art. 8 w związku z art. 77 § 1 art. 80 oraz art. 124 § 2 k.p.a. W ocenie Sądu niezasadne są także argumenty skargi podnoszące wadliwe zastosowanie art. 64 § 6 w zw. z art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Zdaniem składu orzekającego opłata manipulacyjna ustalona wg przyjętej przez organy metody na kwotę 4.275,00 zł nie jest nadmiernie wygórowana i nie powoduje całkowitego zerwania związku między świadczeniem organu egzekucyjnego, a wysokością ponoszonych za dokonanie czynności opłat. Jak już zostało zaakcentowane, opłaty nie zawsze wiążą się z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Reasumując Sąd wskazał, że w przeciwieństwie do opłaty egzekucyjnej, opłata manipulacyjna jest należna, bez względu na fakt, czy egzekucja była skuteczna. Jedynym warunkiem powstania obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej jest doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. W rozpoznawanej sprawie naliczenie opłaty manipulacyjnej było zasadne, bowiem organ egzekucyjny wystawił i przesłał zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunków bankowych. Końcowo Sąd zauważył, że strona zawarła w skardze wniosek o przeprowadzenie dowodu z dokumentów, które odnoszą się do przyszłego stanu prawnego (który będzie obowiązywał od 20 lutego 2021 r.), a który na dzień wydania zaskarżonego postanowienia nie obowiązywał, zatem nie mógł mieć zastosowania w sprawie. Tym samym wniosek dowodowy pełnomocnika strony skarżącej nie mógł być uwzględniony. P wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. Wniosła także o zasądzenie kosztów postępowania Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: I. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325; dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 64 § 1 pkt 6 i z art. 64 § 6 u.p.e.a poprzez błędne uznanie przez Sąd I instancji, że organy w przedmiotowej sprawie zastosowały się do wskazań wyrażonych w wyroku Sądu I instancji z 19 września 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 745/19, czego konsekwencją było błędne przyjęcie przez Sąd I instancji, że na gruncie niniejszej sprawy dokonane przez organ obciążenie skarżącej opłatą manipulacyjną w maksymalnej wysokości w oparciu o wykładnię zewnętrzną pionową i wewnętrzną art. 64 § 1 pkt 6 w zw. z art. 64 § 6 u.p.e.a jest zgodne z prawem i znajduje odzwierciedlenie w faktycznie poniesionych przez organ egzekucyjny nakładach pracy, w sytuacji, gdy z jednoznacznie brzmiących wskazań zawartych w rozstrzygnięciu o sygn. akt I SA/Kr 745/19 wynika, że "koszty te winny być ustalone z zachowaniem standardów określonych w wyroku Trybunału. Ich wysokość nie może pozostawać w oderwaniu do poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy i czasochłonności przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych"; b) art. 106 § 3 p.p.s.a. poprzez oddalenie wniosku dowodowego "Ocena Skutków Regulacji" Projektu ustawy o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw z dnia 15.10.2018 r." i błędne uznanie, że nie ma znaczenia dla sprawy, ponieważ odnosi się do przyszłego stanu prawnego, który ma obowiązywać od 20 lutego 2021 r., tj. od dnia następnego od wydania wyroku, gdy tymczasem dokument ten zawiera obiektywne dane co do rzeczywistych kosztów funkcjonowania aparatu skarbowego i koszty obsługi jednego tytułu wykonawczego, a także uzasadnienie wyliczenia przez ustawodawcę rozsądnego pułapu opłaty manipulacyjnej w wysokości 100 zł, tak aby zapewniła funkcjonowanie całego aparatu egzekucyjnego w RP, a zatem dostarcza danych istotnych dla ustalenia opłaty manipulacyjnej przy zachowaniu zależności pomiędzy jej wysokością a realiami konkretnego postępowania i podjętymi przez organ czynnościami - zgodnie z wytycznymi TK; c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 8, art 77 § 1 w zw. z art. 8 § 1, art. 80 k.p.a. oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a poprzez nierozpoznanie sprawy w sposób wyczerpujący i wszechstronny, nierozważenie i nieuwzględnienie słusznego interesu Skarżącej, niedostateczne wyjaśnienie podstaw i przesłanek utrzymania w mocy zaskarżonego postanowienia Dyrektora IAS w Krakowie z .(...) grudnia 2020 r. (nr .(...)), przede wszystkim poprzez niewskazanie okoliczności faktycznych świadczących o poziomie skomplikowania dokonanych czynności egzekucyjnych oraz o poniesionym nakładzie pracy organu egzekucyjnego, a tym samym nie uwzględnienie dyrektyw, jakie dla możliwości zastosowania uznanego za niekonstytucyjny przepisu z art. 64 § 6 u.p.e.a. ma wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. (SK 31/14), a w wyniku powyższego obciążenie Skarżącej maksymalną kwotą kosztów egzekucji niepoddającą się kontroli i wskazującą na całkowite zanegowanie związku pomiędzy wysokością opłaty a nakładem pracy i stopniem skuteczności organu, a co za tym idzie realiami konkretnej sprawy; d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 8 § 1 k.p.a., art. 80 k.p.a. i art. 11 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak oceny całokształtu materiału dowodowego w tym nieuwzględnienie konieczności uzależnienia wysokości opłaty manipulacyjnej od takich czynników jak: nakład pracy, efektywność, faktyczne zastosowanie środków egzekucyjnych i skuteczność egzekucji w efekcie bezpodstawne przyjęcie, że budowanie przy ustaleniu kosztów analogii do art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. (egzekucja z nieruchomości) i określenie maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej w wysokości 4.275,00 złotych poprzez wykładnię systemową "wewnętrzną" oraz "zewnętrzną pionową" uzasadnia zastosowanie art. 64 § 6 u.p.e.a w brzmieniu obowiązującym do dnia 20 lutego 2021 roku zgodnie ze wskazaniami wynikającymi z wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w konsekwencji powyższego błędną wykładnię wyroku Trybunału Konstytucyjnego, sygn. akt 31/14 jako znajdującego zastosowanie w przedmiotowej sprawie, podczas gdy argumentacja Trybunału Konstytucyjnego nie koreluje ze stanem faktycznym sprawy, w konsekwencji powyższego naruszenie wskazań wyroku Trybunału Konstytucyjnego, zasady pogłębiania zaufania do obywateli i zasady przekonywania; e) art. 145 § 1. pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a poprzez brak uchylenia postanowienia Dyrektora IAS w Krakowie z .(...) grudnia 2020 r., nr .(...)utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie z .(...) października 2020 r., 1271-.(...)wydanego z naruszeniem przepisów art. 7 i 77 § 1 k.p.a., art. 8 § 1 k.p.a., art. 80 k.p.a. w zw. z art. 124 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.; II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, tj.: f) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 64 § 6 u.p.e.a w brzmieniu obowiązującym do dnia 20 lutego 2021 r. w zw. z art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1553) w zw. z § 14 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 18 lutego 2021 r. w sprawie współpracy wierzyciela, organu egzekucyjnego i dłużnika zajętej wierzytelności w postępowaniu egzekucyjnym należności pieniężnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 320), poprzez błędną wykładnię art. 64 § 6 u.p.e.a w wyniku braku uwzględnienia przepisów przejściowych podczas gdy w okolicznościach niniejszej sprawy opłata manipulacyjna jest niewyegzekwowana i niezapłacona, tym samym od dnia 20 lutego 2021 r. organ skarbowy nie jest uprawniony do wyegzekwowania przedmiotowych opłat w wysokościach określonych wbrew art. 2 Konstytucji w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt SK 31/14; g) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 64 § 6 u.p.e.a w brzmieniu obowiązującym do dnia 20 lutego 2021 r. w zw. z art. 190 ust. 1 i 3 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię art. 64 § 6 u.p.e.a nieuwzgledniającą wskazań zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt SK 31/14, w tym racjonalnej zależności między czynnościami organów egzekucyjnych, a wysokością kosztów i w konsekwencji wydanie wyroku na podstawie przepisów prawa uznanych przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP, co skutkowało przyjęciem przez Sąd I instancji, że w sprawie nie zachodzi rażąca dysproporcja pomiędzy naliczoną opłatą manipulacyjną a zastosowanymi w tej konkretnej sprawie czynnościami manipulacyjnymi; h) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a i art. 64 § 6 u.p.e.a w zw. z art. 7 Konstytucji RP poprzez oddalenie skargi na skutek błędnego przyjęcia przez Sąd I Instancji, że organy skarbowe mogą wypełnić lukę prawną stwierdzoną w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego (SK 31/14) w zakresie braku wyznaczenia maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej poprzez analogię albo w następstwie wykładni systemowej "wewnętrznej" i "zewnętrznej pionowej", do innej regulacji tj. art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. i określić maksymalną opłatę manipulacyjną w wysokości 4.275,00 zł w sytuacji gdy bezwzględnie obowiązujące normy prawa administracyjnego stanowią o niedopuszczalności takiego postępowania. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 152, poz. 1270 ze zm. - zwanej dalej p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Postawione przez skarżący kasacyjnie PARP zarzuty należało uznać za nieusprawiedliwione. W zarzutach tych wskazano na naruszenie przepisów prawa o postępowaniu, jak i przepisów prawa materialnego. W postawionych zarzutach dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego Agencja stwierdza, że błędnie Sąd I instancji uznał, że organy zastosowały się do wskazań WSA zawartych w wyroku z dnia 19 września 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 745/19, czego konsekwencją było błędne przyjęcie przez Sąd, że dokonane przez organ obciążenie PARP opłatą manipulacyjną w maksymalnej wysokości jest zgodne z prawem i znajduje odzwierciedlenie w faktycznie poniesionych przez organ egzekucyjny nakładach pracy, zaś w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego wysokość kosztów nie może pozostawać w oderwaniu od poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ oraz nakładu pracy i czasochłonności przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych. Następnie wskazuje na oddalenie wniosku dowodowego w przedmiocie "Oceny Skutków Regulacji" projektu ustawy o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i błędne uznanie, że nie ma ona znaczenia dla sprawy, ponieważ odnosi się do przyszłego stanu prawnego. Podnosi także brak wyczerpującego i wszechstronnego rozpoznania sprawy, nierozważenie i nieuwzględnienie słusznego interesu Agencji. Przede wszystkim poprzez niewskazanie okoliczności faktycznych o poziomie skomplikowania czynności egzekucyjnych oraz nakładach pracy, tym samym nieuwzględnienie dyrektyw wypływających z wyroku TK z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. Ponadto podnosi nieuwzględnienie konieczności uzależnienia wysokości opłaty manipulacyjnej od nakładu pracy, efektywności, faktycznie zastosowanych środków egzekucyjnych i skuteczności egzekucji oraz kwestionuje określenie opłaty manipulacyjnej w maksymalnej wysokości. Wskazuje na naruszenie wskazań TK oraz naruszenia zasady pogłębiania zaufania. W zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego Agencja wskazuje na błędną wykładnię w wyniku braku uwzględnienia przepisów przejściowych, podczas gdy opłata manipulacyjna jest niewyegzekwowana i niezapłacona, tym samym organ skarbowy od 20 lutego 2020 r. nie jest uprawniony do wyegzekwowania przedmiotowej opłaty. Nieuwzględnienie wskazań TK, w tym racjonalnej zależności między czynnościami organów egzekucyjnych, a wysokością kosztów. Błędnego przyjęcia, że organy skarbowe mogą wypełnić lukę prawną stwierdzoną przez TK w zakresie braku wyznaczenia maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej w drodze analogii oraz wykładni systemowej wewnętrznej i zewnętrznej pionowej i określić maksymalną opłatę manipulacyjną w wysokości 4.275,00 zł. Dokonując oceny legalności zaskarżonego wyroku przez pryzmat postawionych zarzutów przede wszystkim stwierdzić należy, że słusznie Sąd I instancji w okolicznościach faktycznych sprawy zwrócił uwagę na związanie oceną prawną i wytycznymi Sądu wynikającymi z wcześniej wydanego w tej sprawie wyroku przez WSA z dnia 19 września 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 745/19. Zasadnie wskazał, że przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że ciążący na organie i na sądzie obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego, może być wyłączony tyko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, czyniącej pogląd prawny nieaktualnym, a także w razie wzruszenia wyroku w trybie przewidzianym prawem (por. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 2408/98, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 16 czerwca 2009 r., sygn. akt II SA/Ol 443/09; wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych-http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przez ocenę prawną należy rozumieć wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem przede wszystkim z wykładnią prawa (por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. LexisNexis Warszawa 2005, s. 472, Komentarz do art. 153 p.p.s.a.; J. Świątkiewicz, Komentarz do ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, BWP Justicia, Warszawa 1995, s. 70; T. Ereciński, J. Gudowski, M. Jędrzejewski, Komentarz do Kodeksu postępowania cywilnego, tom I, Wyd. LexisNexis Warszawa 2002, s. 826-827). Słusznie zauważył, że ocena prawna może odnosić się zarówno do przepisów prawa materialnego jak i procesowego. Zarówno organ administracji jak i sąd, rozpoznając sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny zawartej w uzasadnieniu wyroku. Związanie to dotyczy również wskazań co do dalszego postępowania, w przypadku uchylenia poprzedniej decyzji lub postanowienia ze względu na naruszenie przepisów procesowych w zakresie dotyczącym wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Od tej oceny zarówno organ administracji, jak i sąd, może odstąpić jedynie w przypadku zmiany stanu faktycznego sprawy. Pomiędzy oceną prawną a wskazaniami co do dalszego postępowania zachodzi ścisły związek. Ocena prawna dotyczy dotychczasowego postępowania organów administracyjnych w sprawie, podczas gdy wskazania określają sposób ich postępowania w przyszłości. Wskazania stanowią więc konsekwencje oceny prawnej, zwłaszcza oceny przebiegu postępowania przed organami administracji i rezultatu tego postępowania w postaci materiału procesowego zebranego w sprawie. Wskazania sądu administracyjnego co do dalszego postępowania wytyczają kierunek działania organu przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Sąd orzekający w warunkach związania oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, kontrolując legalność zaskarżonej decyzji lub postanowienia, winien ograniczyć się tylko i wyłącznie do kontroli, czy organ administracji prawidłowo uwzględnił wytyczne zawarte w poprzednim wyroku oraz oceny ewentualnych nowych okoliczności, które zaistniały już po wydaniu wyroku (por. wyrok NSA z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt II FSK 1057/11). Zasadnie Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku w oparciu o przedstawione wyżej rozważania co do związania ocena prawną i wytycznymi stwierdził, że w sprawie nie zachodzą przesłanki wyłączające związanie oceną prawną i wskazaniami zawartymi w wyroku tut. Sądu z dnia 19 września 2019 r., ponieważ nie doszło do wzruszenia tego wyroku w trybie przewidzianym prawem, nie doszło również do istotnej zmiany stanu prawnego i faktycznego sprawy. W poddanej sądowej kontroli sprawie istota rzeczy sprowadzała się do kwestii, czy organy przeprowadzając ponownie postępowanie w zakresie wyliczenia kosztów egzekucyjnych zastosowały się do wytycznych artykułowanych w uzasadnieniu wyroku WSA w Krakowie z dnia 19 września 2019 r., sygn. akt: I SA/Kr 745/19 tj. czy ustaliły owe koszty w zgodzie ze standardami prawnymi przedstawionymi w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. (sygn. akt: SK 31/14). W ocenie NSA, zaskarżone orzeczenie nie narusza prawa, zauważyć bowiem należy w kontekście zarzutów Agencji, że WSA w pierwszym wydanym w tej sprawie wyroku, a mianowicie wyroku z dnia 19 września 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 745/19, stwierdził, że w prowadzonym ponownie postępowaniu ustalając wysokość kosztów obciążających wierzyciela, organy winny zbadać adekwatność ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności, a więc odnieść się do zachowania racjonalnej zależności między wysokością opłaty w egzekucji a czynnościami organu, za podjęcie których opłata ta została naliczona, tak aby opłata ta nie przekroczyła maksymalnego rozsądnego pułapu. Okoliczności winny być wskazane w uzasadnieniu rozstrzygnięcia. Organy winny wykazać, że ustalone koszty egzekucyjne, którymi obciążono szczególnie wierzyciela, są adekwatne także ze względu na efektywność podjętych działań, czy długotrwałość postępowania egzekucyjnego, czego nie sposób doszukać się w wydanych rozstrzygnięciach. Podkreślenia wymaga także, że miarkowanie wysokości opłaty powinno pojawić się wówczas, kiedy można stwierdzić, że procentowo ustalone opłaty, przekraczają maksymalny rozsądny pułap poszczególnych opłat. Naliczone koszty postępowania nie mogą bowiem stać się dochodem organu nieuzasadnionym wielkością, czasochłonnością, czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych, szczególnie w sytuacji, gdy wierzyciel nie uzyskuje zaspokojenia z prowadzonej egzekucji. Na podkreślenie zasługuje to, że w ponownym postępowaniu organy winny odnieść się do zachowania racjonalnej zależności między wysokością opłaty w egzekucji a czynnościami organu, za podjęcie których opłata ta została naliczona, tak aby opłata ta nie przekroczyła maksymalnego rozsądnego pułapu. Zatem opłata nie mogła przekroczyć maksymalnego rozsądnego pułapu, zaś miarkowanie wysokości opłaty powinno pojawić się wówczas, kiedy można stwierdzić, że procentowo ustalone opłaty, przekraczają maksymalny rozsądny pułap poszczególnych opłat. Tym samy stwierdzić należy, iż WSA skonstatował, że zastosowanie maksymalnego pułapu jest uprawnione, zaś miarkowanie winno mieć miejsce dopiero wtedy, gdy procentowo ustalona opłata przekroczy maksymalny pułap. Inaczej mówiąc, dopuszczalne w sprawie było ustalenie opłaty manipulacyjnej na wysokości maksymalnego pułapu, tj. kwoty 4.275,00 zł. Zauważyć przy tym należy, że ustalenie tego maksymalnego pułapu jest zgodne z treścią wyroku Trybunału. Przyjmując jako podstawę maksymalną stawkę dla zajęcia nieruchomości w kwocie 34.200 zł organ przyjął, że maksymalna opłata manipulacyjna, w związku z brakiem ustawowych regulacji, nie może być wyższa niż 4.275,00 zł. Kierował się przy tym przyjęciem takiej zależności, że za zajęcie nieruchomości stawka procentowa została wskazana na 8%, a dla opłaty manipulacyjnej 1%. Zasadnie organ nadzoru przyjął, że skoro maksymalna opłata manipulacyjna nie może być wyższa niż 1/8 maksymalnej opłaty za zajęcie nieruchomości (4.275,00 zł). Wydane zatem w ponownym postępowaniu rozstrzygniecie organów co do obciążenia Agencji kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości maksymalnego pułapu, tj. w kwocie 4.275,00 zł, zaakceptowane przez Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku, nie narusza prawa. Dodać do przedstawionych rozważań jeszcze należy, że nie jest zasadne twierdzenie skargi kasacyjnej co do obowiązku Sądu I instancji uwzględnienia zmiany przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w tym przepisów przejściowych, gdyż jak zasadnie wskazał WSA w zaskarżonym wyroku przepisy te jeszcze nie obowiązywały. Zmiana ta weszła w zżycie w dniu 20 lutego 2021 r., zaś zaskarżony wyrok został wydany w dniu 19 lutego 2021 r. Niemniej podkreślić należy, że podczas oceny legalności zaskarżonego orzeczenia do Sądu I instancji bierze się pod uwagę stan faktyczny i prawny z daty podjęcia decyzji czy postanowienia przez organ II instancji. Zaskarżone do WSA postanowienie pochodzi z 2 grudnia 2020 r. Tym samym nie można mówić, że doszło w sprawie do naruszenia w tym zakresie przepisów prawa przez Sąd I instancji. Końcowo wspomnieć trzeba, że Agencja, jeśli nie aprobowała motywów rozstrzygnięcia pierwszego z wyroków WSA, tj. wyroku z dnia 19 września 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 745/19, to mogła go zakwestionować skargą kasacyjną. Istnieje bowiem prawna możliwość zaskarżenia skargą kasacyjną samego uzasadnienia orzeczenia WSA. Nie czyniąc tego pozbawiła się aktualnie możliwości podważania wskazanej tam oceny. W świetle powyższego postawione zarzuty kasacyjne należało uznać za nieusprawiedliwione. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. w zw. z art. 182 § 2 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).