I SA/Gd 451/18

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 listopada 2018 r. sprawy ze skargi P. Ż. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 8 marca 2018 r., nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia 8 marca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 162 i art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. - dalej jako "O.p."), po rozpatrzeniu wniosku P. Ż. – dalej jako "Skarżący" o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej jako "Naczelnik US") z dnia 3 kwietnia 2017 r., w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. z tytułu sprzedaży ½ udziału w lokalu mieszkalnym, odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: Decyzją z dnia 3 kwietnia 2017 r. Naczelnik US określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. z tytułu sprzedaży ½ udziału w lokalu mieszkalnym. Decyzja została wysłana przesyłką poleconą nr [...] na adres Skarżącego ([...]) i po dwukrotnym awizowaniu w dniach 24 kwietnia 2017 r. i 2 maja 2017 r. - wobec niepodjęcia jej w wyznaczonym terminie przez adresata - została przez urząd pocztowy zwrócona w dniu 9 maja 2017 r. do nadawcy. Decyzja została uznana za doręczoną z dniem 8 maja 2017 r. w trybie zastępczym określonym w art. 150 O.p. W dniu 16 stycznia 2018 r. Skarżący złożył w urzędzie skarbowym odwołanie od decyzji Naczelnika US z dnia 3 kwietnia 2017 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że na przełomie lipca i sierpnia 2012 r. wyprowadził się i wymeldował ze wskazanego adresu. Tym samym nie miał żadnej wiedzy o tym, że wszczęto wobec niego postępowanie, a tym bardziej o wydaniu decyzji zobowiązującej. Skarżący zarzucił, że w toku postępowania organ nie podjął żadnej próby, by zweryfikować, czy kierowana do niego korespondencja jest wysyłana na właściwy adres. Uzasadnionych wątpliwości co do powyższego dostarczał fakt, iż wszelkie "zwrotki" wysyłanych pism wracały z adnotacją: nie podjęto awizowanego pisma. O wskazanej decyzji Skarżący dowiedział się w dniu 9 stycznia 2018 r. po zapoznaniu się przez pełnomocnika z aktami postępowania. W ocenie Skarżącego, uprawdopodobnione zostały okoliczności uzasadniające wniosek oraz okoliczność, że uchybienie terminu pociąga za sobą ujemne dla wnioskodawcy skutki, dlatego wniosek jest uzasadniony i zasługuje na uwzględnienie. Postanowieniem z dnia 8 marca 2018 r. Dyrektor IAS odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu organ powołał treść art. 144 § 1, art. 148 § 1, art. 150 § 1 pkt 1 i 2, § 2 - § 4 O.p. i stwierdził, że przesyłka polecona zawierająca decyzję, była dwukrotnie awizowana - po raz pierwszy w dniu 24 kwietnia 2017 r., powtórne w dniu 2 maja 2017 r., a po upływie 14-dniowego okresu przechowywania w placówce operatora pocztowego została ona w dniu 9 maja 2017 r. zwrócona nadawcy z adnotacją poczty "nie podjął awizowanego pisma" i pozostawiona w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia na dzień 8 maja 2017 r. Organ wskazując na treść art. 162 § 1 i § 2 O.p. oraz orzecznictwo sądów administracyjnych uznał, że w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że w dniu 16 stycznia 2018 r. (tj. po upływie 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania) Skarżący pismem z dnia 15 stycznia 2018 r. wniósł odwołanie od decyzji Naczelnika US wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. Dyrektor IAS stwierdził, że informację o wydaniu przez organ pierwszej instancji decyzji Skarżący uzyskał w trakcie przedstawienia mu zarzutów przez pracownika Urzędu Skarbowego w dniu 3 stycznia 2018 r. W treści postanowienia o przedstawieniu zarzutów wskazano wysokość zobowiązania określonego w decyzji Naczelnika US oraz dane dotyczące podstawy prawnej. Na postanowieniu z dnia 2 sierpnia 2017 r. o przedstawieniu zarzutów widnieje adnotacja Skarżącego: "dnia 03.01.2018r. otrzymałem ksero postanowienia o przedstawieniu zarzutów ". W ocenie organu, datą ustania przyczyny uchybienia terminowi jest data kiedy Skarżący dowiedział się o wydaniu decyzji. Datą tą jest dzień przedstawienia Skarżącemu zarzutów, a więc dzień 3 stycznia 2018 r. Zatem ostatecznym terminem do złożenia przez Skarżącego wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania był dzień 10 stycznia 2018 r. Wobec powyższego, wniosek w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania złożony w dniu 15 stycznia 2018 r., do wniesienia którego termin upłynął w dniu 10 stycznia 2018 r., został wniesiony z uchybieniem terminu przewidzianego dla jego wniesienia określonego w art. 162 § 2 O.p. Organ stwierdził, że wniosek o przywrócenie terminu jest zatem spóźniony. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący zaskarżył w całości postanowienie Dyrektora IAS i zarzucił naruszenie przepisów postępowania tj.: art. 122 i 123 § 1 O.p. poprzez brak podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. ustalenia miejsca zamieszkania Skarżącego oraz zweryfikowania, czy kierowana korespondencja wysyłana jest pod właściwy adres. Mając powyższe na uwadze, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, wstrzymanie jego wykonalności, zwolnienie od kosztów sądowych oraz zasądzenie od organu obowiązku zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi za zarzuty zawarte w skardze Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w postanowieniu z dnia 8 marca 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W świetle art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Przeprowadzając taką kontrolę, sąd zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może więc dokonać oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia także w innym zakresie niż zakres, w jakim zakwestionowała postanowienie strona skarżąca. Nie oznacza to jednak, że Sąd jest władny wydać rozstrzygnięcie co do istoty sprawy wyręczając w tym organ administracji. Niedopuszczalne jest zatem przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, nawet gdyby skarga okazała się zasadna. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca, dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji, stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie zostało wydane z uchybieniami, które spowodowałyby konieczność jego uchylenia. Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest postanowienie z dnia 8 marca 2018 r., którym Dyrektor IAS odmówił Skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US z dnia 3 kwietnia 2017 r. określającej Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od osób fizycznych za 2011 r. Zgodnie z treścią art. 135 p.p.s.a. Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W badanym przypadku sprawa dotyczy odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W granicach sprawy nie mieści się zatem kwestia zasadności i zakresu określenia wysokości zobowiązania w podatku od osób fizycznych za 2011 r. W praktyce oznacza to, że Sąd nie jest władny zbadać zgodności z prawem decyzji organu pierwszej instancji z dnia 3 kwietnia 2017 r. Przyjęcie odmiennej koncepcji godziło by w jedną z podstawowych zasad dopuszczalności skargi, przejawiającej się w konieczności wyczerpania toku instancji przed skutecznym wniesieniem skargi do sądu administracyjnego (art. 52 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z brzmienia tego przepisu wynika, że aby można było rozpatrywać wniosek o przywrócenie terminu do dokonania czynności procesowej, najpierw taki termin musi być przez podatnika uchybiony. Skoro, ocenie podlega postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, to z akt sprawy winno bezspornie wynikać, iż upłynął czternastodniowy termin, wskazany w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., od dnia doręczenia stronie decyzji organu pierwszej instancji. Podstawowym zatem obowiązkiem organu rozstrzygającego kwestię przywrócenia terminu do wniesienia odwołania jest ustalenie daty doręczenia stronie decyzji pierwszoinstancyjnej oraz dnia, w którym upływa termin do wniesienia odwołania od tej decyzji. W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy przyjął, że decyzja Naczelnika US z dnia 3 kwietnia 2017 r. została doręczona w trybie zastępczym, uregulowanym w art. 150 O.p. w dniu 8 maja 2017 r., a termin do wniesienia odwołania upływał w dniu 22 maja 2017 r. Skarżący wniósł natomiast odwołanie w dniu 16 stycznia 2018 r. (zatem po ustawowym terminie), wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W niniejszej sprawie zasadnicze znaczenie ma wyjaśnienie kwestii, czy zostały spełnione wymogi dotyczące doręczenia decyzji wynikające z art. 150 O.p. Przepis ten stanowi, że w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczenia pisma przez pocztę; pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę (§ 1). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w §1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie (awizowanie) o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§3). W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4). Doręczenia przewidziane w art. 150 O.p. oparte jest na domniemaniu, że pismo dotarło do rąk adresata i że w ten sposób doręczenie zostało dokonane prawidłowo. Należy zauważyć, że na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki zawierającej decyzję Naczelnika US z dnia 3 kwietnia 2017 r. doręczyciel zaznaczył, że nie było możliwe jej doręczenie w sposób wskazany w punkcie 1 druku potwierdzenia, w którym to punkcie 1 znajdują się pola, służące zakreśleniu sposobu dokonanego doręczenia: adresatowi, dorosłemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu. Odpowiadają one sposobom doręczenia unormowanym w art. 148 i art. 149 O.p. W konsekwencji, zakreślenie przez doręczyciela punktu 2 na tymże poświadczeniu jest równoznaczne z jego oświadczeniem, że nie było możliwości doręczenia przesyłki adresatowi, ani też dorosłemu domownikowi, sąsiadowi, czy dozorcy domu. Przedmiotowe zwrotne potwierdzenie odbioru zawiera także informację o miejscu pozostawienia przesyłki (Urząd Pocztowy), nadto zostało w nim poświadczone, że zawiadomienie o jej pozostawieniu w urzędzie pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Na potwierdzeniu doręczyciel poświadczył także daty pierwszego (w dniu 24 kwietnia 2017 r.) i drugiego (w dniu 2 maja 2017 r.) awizowania przesyłki, oświadczył także, że wobec niepodjęcia przesyłki przez adresata – w dniu 9 maja 2017 r. zwrócono ją nadawcy. Wobec tego, jak słusznie przyjął organ, doręczenie przesyłki nastąpiło w trybie zastępczym, stosownie do treści art. 150 § 4 O.p. Wobec skutecznego doręczenia decyzji Naczelnika US z dnia 3 kwietnia 2017 r. należy rozstrzygnąć, czy zostały spełnione przesłanki do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, określone w art. 162 § 1 O.p. Przywrócenie terminu do wniesienia odwołania zależy od kumulatywnego spełnienia przez zainteresowanego następujących warunków, wskazanych w tym przepisie: 1) złożenia wniosku o przywrócenie terminu, 2) wniosek ten należy wnieść w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia, 3) jednocześnie z wniesieniem wniosku należy dopełnić czynności, dla której był określony termin, 4) we wniosku należy uprawdopodobnić, iż uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego. Wskazać w tym miejscu należy, że przesłanką dopuszczalności wniosku o przywrócenie terminu jest obiektywne stwierdzenie uchybienia terminowi - co w sprawie miało miejsce i zostało wykazane powyżej. Przechodząc do analizy powyższych przesłanek Sąd stwierdził, że Skarżący nie dopełnił warunku polegającego na uprawdopodobnieniu, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy. Przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego należy przyjmować obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. W konsekwencji, przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają takie obiektywne, występujące bez woli strony okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw nie pozwoliły stronie na dokonania czynności we właściwym czasie osobiście oraz nie pozwoliły stronie na posłużenie się osobą trzecią w celu dokonania terminowo tej czynności. W niniejszej sprawie, jak słusznie ocenił to organ, Skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, pomimo że obciążał go ciężar uprawdopodobnienia (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Zakamycze 2004, s. 223). We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania pełnomocnik wskazał, że o wydanej decyzji dowiedział się dopiero w dniu 9 stycznia 2018 r., w trakcie zapoznawania się z aktami sprawy. W ocenie Sądu twierdzeniom Skarżącego przeczą poczynione przez organ ustalenia, z których wynika, że za dzień, w którym podatnik dowiedział się o istnieniu danego aktu administracyjnego (decyzji) - niewątpliwie uznać należy dzień 3 stycznia 2018 r., czyli dzień, w którym pracownicy urzędu skarbowego przedstawili Skarżącemu zarzuty. Podkreślić należy, że w tym dniu Skarżący odebrał kopię postanowienia w przedmiocie przedstawienia zarzutów; w doręczonym postanowieniu powołano decyzję i wynikającą z niej wysokość zobowiązania podatkowego i to właśnie ten dzień wyznacza moment ustania przyczyny uchybienia terminowi. W stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy 7. dniowy termin, o którym mowa w art. 162 O.p. należy zatem liczyć od daty 3 stycznia 2018 r., bowiem z niebudzących wątpliwości ustaleń organu wynika, że Skarżący w tym dniu powziął informację o wydanej decyzji Naczelnika US z dnia 3 kwietnia 2017 r. W ocenie Sądu, okoliczności towarzyszące powzięciu przez Skarżącego informacji o uchybieniu terminu jednoznacznie wskazują, że najwcześniej już dniu 3 stycznia 2018 r. miał obiektywną możliwość pozyskania wiedzy o fakcie wydania aktu administracyjnego, którego nie zaskarżył w terminie. Sąd uznał, że prawidłowo organ przyjął zatem, że termin określony w art. 162 § 2 O.p. do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania upłynął w dniu 10 stycznia 2018 r., natomiast wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania został wniesiony dopiero w dniu 16 stycznia 2018 r., co oznacza, że przedmiotowy wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został wniesiony po terminie określonym w art. 162 § 2 O.p. Wobec niespełnienia przesłanki złożenia wniosku w terminie 7. dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi Sąd stwierdził, że zasadnie organ uznał, iż nie ma podstaw do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US, ponieważ wniosek w tym zakresie został złożony po upływie terminu do jego wniesienia. Nie zostały zatem spełnione łącznie przesłanki określone w art. 162 O.p warunkujące przywrócenie terminu i tym samym w zakresie objętym wnioskiem – Dyrektor IAS zasadnie odmówił Skarżącemu przywrócenia terminu do złożenia odwołania od przedmiotowej decyzji. W ocenie Sądu, wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie wskazuje w istocie żadnej przyczyny jego uchybienia. Ogranicza się jedynie do stanowiska, iż skierowanie decyzji organu pierwszej instancji na wskazany adres było wadliwe, w efekcie czego nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji. Sąd uznał, że stanowisko Skarżącego, że w sprawie nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji stało się zasadniczym argumentem wniosku o przywrócenie terminu. Twierdzenie, że decyzja nie została doręczona, jest zaś zaprzeczeniem podejmowanych czynności na etapie postępowania administracyjnego, których wyrazem było złożenie wniosku o przywrócenie terminu i przyznanie w jego treści, że uchybiono terminowi. Odnosząc się do przywołanych okoliczności, które legły u podstaw wnioskowanego przywrócenia terminu Sąd uznał, że nie stanowią one przyczyn niezawinionych w rozumieniu art. 162 § 1 O.p., a Skarżący nie uprawdopodobnił braku swojej winy, czyli nie uwiarygodnił stosowną argumentacją swojej staranności oraz faktu, że przeszkoda była od niego niezależna i istniała przez cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Wskazać również należy, że Skarżący mógł złożyć na stosownym formularzu zgłoszenie zmiany adresu miejsca zamieszkania. Sąd aprobuje wyjaśnienia i argumentację organu zaprezentowaną w zaskarżonym rozstrzygnięciu, w tym twierdzenie, że wymeldowania z danego adresu nie można utożsamiać z niezamieszkiwaniem pod nim. Skoro organ dysponował adresem, który wskazał sam Skarżący, a Skarżący nie poinformował organu o nowym, innym adresie dla doręczeń, to tym samym całkowicie niezrozumiały jest zarzut, że organ miał obowiązek weryfikowania, czy korespondencja kierowana jest na adres właściwy. W tej sytuacji zgodzić się należy z organem odwoławczym, że Skarżący nie podjął właściwych działań zmierzających do odbioru poczty. Ryzyko takiego działania obciąża Skarżącego i w żadnym razie nie może dowodzić staranności, a w konsekwencji świadczyć o braku jego winy. Nie sposób zatem przyjąć, że podatnik pozbawiony został czynnego udziału w toczącym się postępowaniu przed organem pierwszej instancji. Tym samym sformułowane w skardze zarzuty dotyczące naruszenia zasad postępowania, określonych art. 122 i art. 123 O.p. nie zasługują na uwzględnienie. Wobec ustalenia ponad wszelką wątpliwość, że Skarżący nie spełnił warunków przywrócenia terminu, brak było również podstaw do zastosowania art. 2a O.p. W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako pozbawionej uzasadnionych podstaw.