II FSK 3454/16

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 14 listopada 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 477/16 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 22 lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz O. S.A. z siedzibą w W. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 477/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę O. S. A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 22 lutego 2016 r., nr [...] w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd wskazał 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej jako "p.p.s.a." Sąd I instancji przedstawił następujący stan sprawy. Postanowieniem z dnia 10 października 2014 r. Wójt Gminy Z. nadał rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z dnia 6 października 2014 r. w sprawie określenia O.S. A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009 w kwocie 89 710 zł. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ I instancji powołał się na treść art. 239a i art. 239b § 1 pkt. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej jako "O.p." W zażaleniu na powyższe postanowienie, Spółka podniosła brak prawidłowego doręczenia zaskarżonego postanowienia, wyjaśniając, że Wójt Gminy Z. nie uwzględnił jej pisma z dnia 13 sierpnia 2014 r., w którym wniosła o doręczanie korespondencji w postępowaniu podatkowym w niniejszej sprawie za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Skarżąca zarzuciła nadto naruszenie art. 121 § 1 O.p., poprzez zaniechanie poinformowania ją o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania ww. nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności oraz art. 139b § 2 O.p. poprzez brak uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z ww. decyzji nie zostanie wykonane przez skarżącą przed terminem przedawnienia. Postanowieniem z dnia 8 grudnia 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Wyrokiem z dnia 11 maja 2015 r., sygn. akt. I SA/Kr 265/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżone postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 8 grudnia 2014 r. z powodu braku powołania w zaskarżonym postanowieniu jakichkolwiek, konkretnych przepisów dotyczących zasadności wymogu posiadania przez skarżącą konta na platformie e-PUAP, co praktycznie uniemożliwiało dokonanie Sądowi kontroli prawidłowości zastosowanych w sprawie przepisów. Ponadto Sąd I instancji wytknął, że nie do końca było prawdziwe twierdzenie organu, iż doręczania elektroniczne w postępowaniu podatkowym mogą być realizowane za pośrednictwem konta podatnika na platformie e-PUAP. W ocenie Sądu słuszne było stanowisko organów wyrażające się w stwierdzeniu, że w niniejszej sprawie zaistniały ustawowe przesłanki nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Postanowieniem z dnia 22 lutego 2016 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie Wójta Gminy Z. z dnia 10 października 2014 r. Uznało, że spełniona została przesłanka wskazana w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. tj. warunek krótkiego okresu do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto organ stwierdził, iż w rozpatrywanej sprawie istniało prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z nieostatecznej decyzji Wójta Gminy Z. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009 nie zostanie wykonane przez podatnika przed terminem jego przedawnienia. Stwierdził także, że okoliczność wadliwego doręczenia postanowienia nie miała wpływu na wynik sprawy. Nie występowała tu sytuacja braku doręczenia, gdyż zostało ono dokonane, co prawda w innej formie niż oczekiwanej przez stronę ale jego data jest niekwestionowana i nie budzi żadnych wątpliwości. Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie. Spółka zarzuciła naruszenia art. 210 § 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p., poprzez brak wykazania przez organ odwoławczy okoliczności wskazujących na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez Spółkę. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę. Sąd I instancji wskazał, że prawne przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej określone zostały w art. 239b § 1 i 2 O.p., przy czym z pkt 4 § 1 tego artykułu wynika, że rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, zaś § 2 tego artykułu stanowi, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie, o którym mowa oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego nie jest dowodowe wykazanie, że podatnik nie zapłaci podatku wynikającego z nieostatecznej decyzji, ale wskazanie na okoliczności, fakty już istniejące, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że podatek ten nie zostanie zapłacony. W ocenie Sądu I instancji słuszne jest stanowisko organów wyrażające się w stwierdzeniu, że w niniejszej sprawie zaistniały ustawowe przesłanki nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Do upływu terminu przedawnienia pozostał krótki okres czasu, skarżąca zaś do chwili postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie przez organy nie uregulowała wymaganych należności. Podkreślono, że Spółka unikała płacenia należności podatkowych i konieczne było wdrożenie drogi egzekucyjnej. Ponadto Spółka konsekwentnie kwestionuje prawidłowości wymiaru podatku tocząc spór z organami podatkowymi i sądami administracyjnymi na terenie całego kraju. Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniosła Spółka zaskarżając ten wyrok w całości. Zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie art. 141 § 4 w zw. z art. 153 w zw. z art. 3 § 1 oraz w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. przez niewyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia sądowego w odniesieniu do kwestii doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, co pomimo niepodniesienia tego zarzutu w skardze wymagało kontroli sądowej ze względu na to, że organy i sądy pozostają w tej sprawie związane prawomocnym wyrokiem z dnia 11 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 192/15. Skarżąca Spółka wniosła o rozpoznanie sprawy na rozprawie, o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz o zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest uzasadniona, zatem wyrok Sądu I instancji podlega uchyleniu. Na wstępie należy zaznaczyć, że w sprawie wypowiedział się już prawomocnym wyrokiem sąd administracyjny. Jak wynika z uzasadnienia wyroku z dnia 11 maja 2015 r. sygn. akt. I SA/Kr 265/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżone postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 8 grudnia 2014 r. z powodu braku powołania w zaskarżonym postanowieniu jakichkolwiek, konkretnych przepisów dotyczących zasadności wymogu posiadania przez skarżącą konta na platformie e-PUAP, co praktycznie uniemożliwiało dokonanie Sądowi kontroli prawidłowości zastosowanych w sprawie przepisów. Ponadto Sąd I instancji wytknął, że nie do końca było prawdziwe twierdzenie organu, iż doręczania elektroniczne w postępowaniu podatkowym mogą być realizowane za pośrednictwem konta podatnika na platformie e-PUAP. Zgodnie z treścią art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) - dalej jako: "p.p.s.a.", ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu Sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Przepis ten ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. W przypadku zaskarżenia do sądu administracyjnego decyzji zapadłej w wyniku uprzedniego wydania przez sąd wyroku kasacyjnego i wyrażeniu w nim wiążącej oceny prawnej, ponownie rozpoznając sprawę sąd administracyjny obowiązany jest do dokonania kontroli, czy organ administracji prawidłowo uwzględnił wytyczne zawarte w poprzednim wyroku. Podporządkowanie się wytycznym sądu i wyrażonej przezeń ocenie prawnej jest bowiem głównym kryterium poprawności nowowydanej decyzji. (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 723/16, z dnia 26 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 1957/16. www.orzecznictwo.nsa.gov.pl). Orzekający powtórnie sąd administracyjny zobowiązany jest do podporządkowania się stanowisku wyrażonemu w pierwotnym wyroku w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze - w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. W świetle przytoczonych wyżej argumentów nie może budzić wątpliwości, że wojewódzki sąd administracyjny rozpoznając sprawę w sytuacji, w której wypowiedział się już sąd administracyjny ma obowiązek, niezależnie od podniesionych w skardze zarzutów, ocenić, czy organ ponownie rozpoznający sprawę wykonał zalecenia wynikające z prawomocnego wyroku. Jest to kryterium efektywności sądowej kontroli wykonywania administracji publicznej. Dlatego też brak w zaskarżonym wyroku oceny wykonania zaleceń zawartych w prawomocnym wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego z dnia 11 maja 2015 r. sygn. akt. I SA/Kr 265/15 oznacza, że Sąd I instancji dopuścił się naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 153 i w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Nie wiadomo bowiem czy Sąd dokonał kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego w tym zakresie i skontrolować ewentualnej zasadności tej oceny. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a.