I FSK 1384/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, po rozpoznaniu w dniu 20 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Syndyka Masy Upadłości T. sp. z o.o. w upadłości z siedzibą w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 621/20 w sprawie ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 20 grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania do decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Syndyka Masy Upadłości T. sp. z o.o. w upadłości z siedzibą w B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 621/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę T. sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej: spółka, skarżąca, strona) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 20 grudnia 2019 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Syndyk spółki, wyrok zaskarżając w całości i zarzucając mu naruszenie: 1. Przepisów prawa materialnego, a to: a) art. 145 § 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.) w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.) w zw. z art. 145 § 2 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu przez WSA, że pomimo braku możliwości dowiedzenia się o doręczeniu przez pełnomocnika i skarżącą było ono prawidłowe i prawnie skutecznie: b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. poprzez błędną wykładnię art. 162 § 1 O.p. oraz art. 217 § 2 O.p. polegającą na uznaniu, że przywrócenie terminu do wniesienia odwołania jest możliwe wyłącznie w sytuacji wystąpienia siły wyższej, co stoi w sprzeczności z treścią art. 162 § 2 1 O.p. i prowadzi do odmowy przywrócenia terminu w sytuacji braku możliwości przypisania zawinienia w jego uchybieniu; 2. Przepisów postępowania, a to: a) art. 145 § 1 pkt 1) lit. c w zw. z art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. poprzez jego błędne zastosowane polegające na przyjęciu, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu, podczas gdy decyzja organu I instancji nie weszła do obrotu prawnego co oznacza, że nie zaczął biec termin do wniesienia odwołania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy; b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 150 § 3 O.p., poprzez przyjęcie, że decyzja została skutecznie doręczona w trybie ww. przepisu, podczas gdy fakt doręczenia w/w decyzji nie został przedstawiony pełnomocnikowi ani skarżącej; c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 217 § 2 O.p., poprzez wybiorczą i arbitralną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nieuwzględnienie istotnych okoliczności faktycznych sprawy, zaniechanie ze strony organu podjęcia działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w konsekwencji błędne i niesprawiedliwe ustalenie stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydanego rozstrzygnięcia; d) art. 86 § 1 P.p.s.a. wobec przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez uznanie strony winną niezłożenia w terminie odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia 10 września 2019 r. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi zgodnie z żądaniem skarżącej, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Spółka zrzekła się także przeprowadzenia rozprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Nie zażądano przeprowadzenia rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach, nie mając uprawnień do uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę, czy formułowanej na ich poparcie argumentacji. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 P.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej lub odniesienie się do nich w sposób ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe. Z art. 176 P.p.s.a. wynika, że skarga kasacyjna poza tym, że ma czynić zadość wymaganiom przepisanym dla każdego pisma procesowego powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. To autor skargi winien wskazać na konkretne, naruszone przez sąd - skarżonym orzeczeniem - przepisy prawa materialnego, wskazując, na czym polegała ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być - zdaniem skarżącego - wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego autor skargi kasacyjnej winien wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd I instancji i wpływ tego naruszenia na wynik sprawy (treść orzeczenia). Naczelny Sąd Administracyjny jest zatem władny badać sprawę tylko z punktu widzenia wyraźnie wskazanych podstaw kasacyjnych z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu oraz innych jednostek redakcyjnych. Powyższe wprowadzenie było niezbędne, gdyż oceniając rozpatrywaną skargę kasacyjną z uwzględnieniem powyżej powołanych zasad Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie w pełni realizuje powyższe wymagania. Odnotować należy, że uzasadnienie zarzutów jest bardzo ogólnikowe. Miejscami występują też istotne sprzeczności – np. raz autor skargi kasacyjnej twierdzi, że błędne było przyjęcie, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu, podczas gdy w istocie decyzja organu I instancji nie weszła do obrotu prawnego, a więc termin do wniesienia odwołania nie zaczął biec (zarzut II a, b), a zaraz potem wskazuje, że za bezsporną należy uznać okoliczność wniesienia przez skarżącą odwołania z uchybieniem terminu, bo decyzja został doręczona – s. 4 skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma zaś ani prawa ani obowiązku ustalać (czy wręcz domyślać się), które z tych zapatrywań jest ostatecznie według kasatora właściwe. Zatem zarówno samo sformułowanie zarzutów skargi kasacyjnej, jak i ich uzasadnienie nie dawały podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. Przedmiot sprawy koncentruje się wokół odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. Wskazać też trzeba, że wyrokiem z dnia 15 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 1357/20, NSA prawomocnie orzekł w kwestii stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r., oddalając skargę kasacyjną spółki. Z akt sprawy wynika, iż decyzją 10 września 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. określił skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 r. Decyzja ta została doręczona w dniu 13 września 2019 r. pełnomocnikowi spółki na adres jego Kancelarii. Odwołanie od ww. decyzji spółka nadała w placówce pocztowej dopiero w dniu 7 listopada 2019 r. Jednocześnie złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Postanowieniami z 20 grudnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie: stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania (sprawa zakończona ww. wyrokiem NSA I FSK 1357/20) oraz odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Naczelny Sąd Administracyjny w zakresie stwierdzenia uchybienia terminu uznał w wyroku I FSK 1357/20, że decyzja została doręczona pełnomocnikowi spółki, na adres Kancelarii, 13 września 2019 r. i z tym dniem weszła do obrotu prawnego. Nie jest sporne, że decyzja została adresowana do pełnomocnika spółki - adwokata A. O., na adres kancelarii. Odbioru przesyłki dokonał pracownik sekretariatu kancelarii, upoważniony do odbioru przesyłek, posłużył się bowiem pieczątką kancelarii. W związku z prawidłowym doręczeniem pełnomocnikowi spółki decyzji organu I instancji, rozpoczął bieg termin do wniesienia ewentualnego odwołania. Czternastodniowy termin upływał z dniem 27 września 2019 r. Natomiast odwołanie nadano w placówce pocztowej dopiero 7 listopada 2019 r. W tej sytuacji organ, stosownie do treści art. 228 § 1 pkt 2 O.p. słusznie stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Dlatego też nie może być rozpatrywana na gruncie niniejszej sprawy kwestia prawidłowości i skuteczności doręczenia przesyłki (zarzut I a, II a, II b). Skuteczność doręczenia została już prawomocnie osądzona wyrokiem I FSK 1357/20. Dalej stwierdzić trzeba, że, w opinii NSA, prawidłowo WSA w Warszawie w skarżonym obecnie wyroku przyjął, że w realiach niniejszej sprawy można mówić o istnieniu niedbalstwa, którego dopuścił się pracownik kancelarii prawnej pełnomocnika strony, którego skutki mieszczą się jednak w ramach zwyczajnego ryzyka, które strona przyjęła powierzając prowadzenie jej spraw pełnomocnikowi. Negatywne skutki działania jej pełnomocnika, a w tej sprawie pracownika jego kancelarii prawnej, przenoszą się na spółkę. Strona nie uprawdopodobniła braku swojej winy w uchybieniu terminowi na wniesienie odwołania, nie wykazała bowiem zaistnienia okoliczności obiektywnej, która - mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw - udaremniła jej (a ściślej jej pełnomocnikowi) wniesienie odwołania we właściwym czasie. Uchybienie terminu nie było wynikiem działania siły wyższej, niezależnej od ludzkiej woli. Nie wystąpiły żadne nadzwyczajne okoliczności, uniemożliwiające pełnomocnikowi strony powzięcie informacji o fakcie i dacie doręczenia decyzji, od której rozpoczął bieg termin na wniesienie odwołania. Nie można więc mówić o wystąpieniu przesłanki uzasadniającej przywrócenie terminu. Trafnie argumentował sąd, że takie sytuacje jak stres pracownika zdarzają się i trzeba się z nimi liczyć w codziennej pracy. Kierujący kancelarią prawną musi sobie zdawać sprawę z tego, jak poważne skutki może mieć zaniedbanie pracownika. Taki pracownik powinien albo powstrzymać się od wykonywania istotnych zadań, albo uzyskać wsparcie inne osób. Wskazane jest też roztoczyć w takiej sytuacji zwiększony nadzór nad sposobem wykonywania zadań przez poważnie zestresowanego pracownika. Obieg korespondencji można więc było zorganizować tak, aby ewentualne uchybienia w rejestracji napływających pism, w tym zaskarżonej decyzji, można było na czas wychwycić i zapobiec ich negatywnym skutkom. Leżało to w zakresie zwykłych powinności kancelarii prawnej. Jak już tłumaczył NSA: "Pełnomocnik, który zgodził się reprezentować stronę, ma obowiązek działania w imieniu i na rzecz mocodawcy z równą starannością, jakby działał na własną rzecz, a mocodawca ponosi ryzyko ujemnych skutków niestarannego zachowania się profesjonalnego pełnomocnika. Odpowiedzialność pełnomocnika obejmuje przy tym nie tylko jego osobiste działania, ale także działania wszystkich osób, którymi posługuje się wykonując swój zawód" (por. wyrok NSA z 15 września 2021 r., sygn. akt II GSK 3330/17, Centralna Baza Orzeczeń i Informacji o Sprawach). Niewątpliwie zatem sąd wojewódzki prawidłowo wyłożył i zastosował przepis art. 162 § 1 O.p. Nie jest też prawdą, że WSA ograniczył możliwość przywrócenia terminu tylko do wystąpienia siły wyższej. Zauważyć też trzeba, że powołany art. 86 § 1 P.p.s.a. dotyczy przywrócenia terminu, ale w postępowaniu sądowym i nie miał zastosowania w sprawie (zarzut II d). Naczelny Sąd Administracyjny podziela też stanowisko sądu wojewódzkiego, że ustalenia faktyczne organu co do przyczyn uchybienia terminu są niesporne, a ocena tych faktów i teza o nieuprawdopodobnieniu braku winy w uchybieniu terminu jest prawidłowa, co czyni niezasadnymi zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 O.p. Analiza całości uzasadnienia skarżonego postanowienia wskazuje, że organ uzasadnił je wyczerpująco, odnosząc się do treści przepisu i ukształtowanego orzecznictwa sądowego. Ustalenia faktyczne i argumenty prawne organ przedstawił w uzasadnieniu skarżonego postanowienia czyniąc zadość wymogom art. 217 § 2 O.p., a więc zarzut naruszenia tego przepisu jest chybiony (zarzut I a i II c). Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 oraz art. 209 P.p.s.a. sędzia NSA sędzia NSA sędzia NSA Zbigniew Łoboda Bartosz Wojciechowski Ryszard Pęk