II GSK 407/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dorota Dąbek (spr.) Sędzia NSA Maria Jagielska Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska po rozpoznaniu w dniu 21 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 17 grudnia 2020 r., sygn. akt II SA/Sz 879/20 w sprawie ze skargi [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia [...] sierpnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu wydatków związanych z dozorem pojazdu 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, objętym skargą kasacyjną wyrokiem z 17 grudnia 2020 r., sygn. akt II SA/Sz 879/20, oddalił skargę [...] Sp. z o.o. w [...] (dalej: skarżąca, Spółka) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (dalej: Dyrektor IAS) z [...] sierpnia 2020 r. nr 3201-IEE3.711.131.2020.2 (3201-IEE3.2.711.119.2020.2444) w przedmiocie odmowy zwrotu wydatków związanych z dozorem pojazdu. Sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę wyrokowania następujące ustalenia: Pojazd marki Fiat 126p o numerze rejestracyjnym [...] decyzją funkcjonariusza Policji skierowano dnia [...] marca 2007 r. na parking strzeżony [...] prowadzącego działalność pod firmą [...], skąd [...] października 2007 r. został przetransportowany na parking skarżącej, z którego w dniu [...] grudnia 2011 r. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie odebrał go i przekazał do stacji recyklingu. Skarżąca wnioskiem z [...] grudnia 2011 r. wystąpiła do Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie o wynagrodzenie za przechowanie pojazdu od [...] października 2007 r. do [...] grudnia 2011 r. w wysokości 24,60 zł za każdą dobę parkowania. Postanowieniem z [...] marca 2012 r. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie odmówił skarżącej przyznania wynagrodzenia za przechowywanie pojazdu. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z [...] czerwca 2012 r. WSA w Szczecinie wyrokiem z 3 października 2012 r., sygn. akt II SA/Sz 830/12, uchylił zaskarżone przez Spółkę postanowienie Dyrektora IAS z [...] czerwca 2012 r. oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z [ września 2014 r., sygn. akt I OSK 54/13, oddalił skargę kasacyjną Dyrektora IAS od powyższego wyroku WSA w Szczecinie. Na skutek ponownego rozpatrzenia sprawy, Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie, postanowieniem z [...] kwietnia 2016 r. odmówił skarżącej przyznania spornego wynagrodzenia, gdyż dozór był wykonywany nienależycie. Postanowieniem z [...] czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, ze wskazaniem obowiązku uwzględnienia przy ponownym rozpatrzeniu sprawy wskazań i oceny prawnej zawartych w wyroku NSA. Postanowieniem z [...] grudnia 2016 r. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie przyznał skarżącej wynagrodzenie za przechowywanie przedmiotowego pojazdu, za okres od [...] grudnia 2007 r. do [...] grudnia 2011 r., w kwocie [...] zł brutto i odmówił wynagrodzenia za okres od [...] października 2007 r. do [...] grudnia 2007 r. Dyrektor IAS w Szczecinie postanowieniem z [...] marca 2017 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. WSA w Szczecinie wyrokiem z 21 września 2017 r., sygn. akt II SA/Sz 595/17, oddalił skargę na postanowienie Dyrektora IAS z [...] marca 2017 r. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 25 maja 2018 r., sygn. akt I OSK 2998/17, uchylił wyrok WSA w Szczecinie oraz uchylił postanowienie Dyrektora IAS z [...] marca 2017 r. i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie. Postanowieniem z 31 października 2018 r. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie, na wniosek Spółki, przyznał jej wynagrodzenie za przechowywanie ww. pojazdu w kwocie [...] zł. Kwota ta wynikała z dokonania ustalenia udziału wynagrodzenia za parkowanie w łącznym koszcie parkowania, wynikającym ze stawek za parkowanie. Na podstawie posiadanego materiału przyjęto, że średni koszt parkowania wynosił [...] zł, zaś udział wynagrodzenia za dozór w łącznym koszcie parkowania stanowił w okresie do 30 czerwca 2008 r. - 35%, natomiast w okresie po 1 lipca 2008 r. średnio 27.5 %, co dało łącznie [...] zł wynagrodzenia. Postanowienie to nie zostało zaskarżone w administracyjnym toku instancji i stało się ostateczne. Wnioskiem z [...] czerwca 2020 r. Spółka zwróciła się o zwrot wydatków związanych z dozorem pojazdu w kwocie [...] zł. Uzasadniając żądanie podała, że wnioskowana kwota stanowi różnicę pomiędzy kwotą [...] zł przyjętą przez organ jako łączny koszt parkowania pojazdu, a kwotą [...] zł, tj. faktycznie przyznanego wynagrodzenia za przechowywanie pojazdu. Pismem z dnia [...] lipca 2020 r. organ wezwał skarżącą do wskazania i udokumentowania koniecznych wydatków poniesionych przy przechowywaniu pojazdu oraz przedstawienia sposobu ich wyliczenia. W odpowiedzi udzielonej pismem z [...] lipca 2020 r. Spółka wskazała, że w związku z upływem czasu, nie posiada dokumentów źródłowych wskazujących na poniesione koszty przechowywania pojazdu objętego przedmiotowym wnioskiem. Odwołując się do wniosku z [...] czerwca 2020 r. wyraziła przekonanie, że wysokość poniesionych nakładów została już wyliczona w poprzednich postępowaniach dotyczących wynagrodzenia za przechowywanie tego pojazdu, prowadzonych przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie. Zdaniem Spółki, organ ustalił w trakcie postępowania średnie koszty przechowywania pojazdu zawierające zarówno wydatki związane z przechowywaniem jak i wynagrodzenie przechowawcy. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie wydał [...] lipca 2020 r. postanowienie o odmowie zwrotu wydatków związanych z dozorem pojazdu za okres od [...] grudnia 2007 r. do [...] grudnia 2011 r. W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła, że zostało ono wydane w oparciu o nierzetelne przesłanki i hipotetyczne ustalenia z pominięciem prawomocnego postanowienia organu w sprawie ustalenia wynagrodzenia za przechowywanie pojazdu. Podniosła, że organ może nie zgodzić się z własnymi ustaleniami i przeprowadzić ponownie postępowanie dowodowe. Tym niemniej nie może arbitralnie i bez podania ustalonych dowodów przyjąć, że nie wystąpiły żadne koszty dozoru. W uzasadnieniu postanowienia z [...] sierpnia 2020 r. Dyrektor IAS podzielił stanowisko organu I instancji co do tego, że warunkiem niezbędnym zwrotu poniesionego wydatku jest jego uprzednie poniesienie i udokumentowanie. Skoro zatem Spółka nie wykazała w żaden sposób faktu poniesienia kosztów oraz nie przedstawiła sposobu ich kalkulacji, mimo iż została przez organ wezwana do uzupełnienia wniosku, to brak podstaw do uwzględnienia jej wniosku. Zaznaczył, że przedmiotem sprawy do której odwołano się we wniosku, tj. zakończonej postanowieniem z dnia [...] października 2018 r., było przyznanie wynagrodzenia za dozór w kwocie [...] zł, która wynikała z dokonania ustalenia udziału wynagrodzenia za parkowanie w łącznym koszcie parkowania wynikającym ze stawek za parkowanie. Przedmiotowe ustalenie zostało przeprowadzone na podstawie faktur za parkowanie pojazdów, którymi obciążany był organ, a także wystąpiono do podmiotów zajmujących się przechowywaniem pojazdów na terenie Szczecina o wskazanie stawek za parkowanie w okresie, którego dotyczył przedmiotowy wniosek. Tak ustalone wynagrodzenie za dozór uzyskało aprobatę w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I OSK 2747/17. Spółka zaskarżyła postanowienie Dyrektora IAS do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zarzucając mu naruszenie art. 7, art. 8 i art. 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 256, ze zm., dalej: k.p.a.). Skarżąca nie zgodziła się z poglądem organu jakoby na dozorcy spoczywał obowiązek udokumentowania wysokości kosztów dozoru. Wskazała, że organ obciąża obowiązek zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, zaś brak możliwości przedstawienia dowodów przez stronę nie zwalnia organu z przeprowadzenia własnego postępowania dowodowego. Organy obu instancji bezpodstawnie twierdziły, że nieprzedstawienie przez stronę dowodów na wysokość kosztów przechowania pojazdu świadczy o ich braku i zwalnia organy od przeprowadzenia innych dowodów w celu ich ustalenia. Twierdzenie o braku kosztów przechowania pojazdu nie zostało poparte żadnym dowodem przeprowadzonym przez organy i jest sprzeczne z zasadami racjonalnego rozumowania. Każde przechowanie bowiem związane jest z powstaniem kosztów, związanych z kosztem utrzymania parkingu. Oddalając skargę Spółki WSA w Szczecinie stwierdził, że podstawą materialnoprawną rozstrzygnięcia organów skarbowych jest art. 102 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm., dalej: u.p.e.a.), zgodnie z którym organ egzekucyjny przyznaje, na wniosek dozorcy złożony w terminie miesiąca od dnia ustania dozoru, zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenie za dozór, chyba że dozorcą jest jedna z osób wymienionych w art. 101 § 1. Skoro zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru następuje na wniosek dozorcy, to na nim ciąży obowiązek dowiedzenia, jakie wydatki poniósł w związku z dozorem konkretnego przedmiotu (tu: pojazdu). To dozorca powinien wskazać konieczne wydatki poniesione na dozór konkretnego pojazdu, a także przedstawić sposób obliczenia tych kwot. Wydatki te muszą być konkretne oraz odnosić się do danego dozorcy i przedmiotu objętego dozorem, a tym samym realiów danej sprawy. Nie mogą to być zatem przeciętne wydatki związane z dozorowaniem pojazdu, lecz rzeczywiście poniesione. WSA zgodził się ze stanowiskiem organów, że żądanie skarżącej zwrotu wydatków z wykonywaniem dozoru pojazdu w wysokości [...] zł nie zasługiwało na uwzględnienie, skoro tak we wniosku jak i na wezwanie organu nie wykazała ani nie udokumentowała ww. wydatków i nie przedstawiła ich wyliczenia. Brak jest podstaw do przyjęcia że różnica pomiędzy ustaloną w postanowieniu z dnia [...] października 2018 r. wysokością kosztów dozoru a przyznanym wynagrodzeniem za ten dozór, stanowiła o wydatkach w rozumieniu art. 102 § 2 u.p.e.a. Zwrot wydatków odpowiadać ma rzeczywiście poniesionym, a nie przeciętnym czy hipotetycznym wydatkom. Tymczasem koszty te, jak i udział w nich wynagrodzenia, zostały ustalone na podstawie faktur, którymi obciążany był organ za parkowanie wszystkich przechowywanych pojazdów, a także w oparciu o stawki za parkowanie pojazdu podane przez podmioty zajmujące się przechowaniem pojazdów. Co do zasady koszty dozorowania obejmują wynagrodzenie i wydatki, jednakże ustalenie tych kosztów i udziału w nich wynagrodzenia nie dowodzi wysokości wydatków, jakie faktycznie poniosła skarżąca w związku z dozorowaniem przedmiotowego pojazdu. Organ I instancji był uprawniony do wystosowania wezwania do Spółki o wykazanie wysokości poniesionych wydatków, zaś wobec nieprzedstawienia na to wezwanie stosowanej dokumentacji - do wydania rozstrzygnięcia odmawiającego zwrotu wnioskowanej kwoty. Utrzymanie w mocy przez organ odwoławczy takiego rozstrzygnięcia było zgodne z prawem materialnym a także proceduralnym, gdyż w sprawie nie doszło do zarzucanego skargą naruszenia art. 7, art. 8 i art. 77 k.p.a. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka, zaskarżając wyrok w całości, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie obowiązujący tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm., dalej: p.p.s.a.), zarzuciła: 1) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to obrazę art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 p.p.s.a w związku z art. 102 § 2 u.p.e.a. polegające na dokonaniu przez Sąd I instancji nieprawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji, które prowadziło do nieuwzględnienia skargi przy akceptacji przez Sąd I instancji jako rzekomo prawidłowych istotnych naruszeń zasad prowadzenia postępowania w przedmiocie orzeczenia o zwrocie koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru; 2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, które w konsekwencji doprowadziło do dokonania przez Sąd błędnych ustaleń faktycznych w sprawie, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7 w zw. z art. 77 w zw. z art. 80 k.p.a. poprzez przyjęcie, że ze zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym materiału dowodowego wynika, iż skarżąca nie spełniła wymogów przyznania kosztów dozoru, podczas gdy skarżąca przedstawiła zarówno wysokość poniesionych wydatków jak i sposób ich obliczania w efekcie czego, nie można mówić o prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego; 3) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. obrazę art. 7b k.p.a. poprzez jego niezastosowanie jakiego dopuścił się Sąd w toku kontroli działalności administracji publicznej w trybie art. 3 § 1 p.p.s.a. w obliczu pominięcia przez Sąd okoliczności, ustalenia w prawomocnym postanowieniu przez organ podatkowy wysokości wydatków poniesionych w związku z przedmiotowym dozorem pojazdu oraz naruszenie słusznego interesu skarżącej, jako obywatela; 4) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. obrazę art. 8 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie jakiego dopuścił się Sąd w toku kontroli działalności administracji publicznej w trybie art. 3 § 1 p.p.s.a. w obliczu pominięcia przez Sąd okoliczności, iż organ przerzucił na skarżącą całość ciężaru dowodowego w postępowaniu, podczas gdy kreuje to wystąpienie znacznej nieproporcjonalności stron; 5) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. obrazę art. 77 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie, jakiego dopuścił się Sąd w toku kontroli działalności administracji publicznej w trybie art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez niedokonanie wszechstronnej oceny materiału dowodowego i pominięcie przez Sąd okoliczności wskazania przez skarżącą wysokości wydatków poniesionych w związku z dozorem, czego dotyczyły ww. wydatki oraz sposób ich obliczania przy podaniu łącznego wynagrodzenia za dozór; 6) naruszenie prawa proceduralnego mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt a w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. polegające na dokonaniu przez Sąd niewłaściwej kontroli zaskarżonego orzeczenia i jego nieuchyleniu, zarzut ten ma charakter następczy i jest skutkiem zarzutów wyżej opisanych. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku, względnie zmianę wyroku przez uchylenie postanowienia organu I i II instancji oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego. Skarżąca w trybie art. 176 § 2 p.p.s.a. zrzekła się prawa do rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że sąd I instancji apriorycznie przyjął za niezasadną sugerowaną przez skarżącą tezę, aby różnica pomiędzy ustaloną w postanowieniu z 31 października 2018 r. wysokością kosztów dozoru a przyznanym wynagrodzeniem za ten dozór stanowiła o wydatkach w rozumieniu art. 102 § 2 u.p.e.a. Sąd nie rozróżnił łącznego kosztu parkowania pojazdu od wynagrodzenia za dozór i wydatków na dozór. Skarżąca we wniosku wskazała, jakie wydatki poniosła, przedstawiając rachunki oraz sposób obliczenia wydatków na dozór. Jednocześnie w skardze kasacyjnej podniesiono, że brak należytej aktywności wnioskodawcy powoduje przerzucenie na organy ciężaru ustalenia należności we własnym zakresie. Ponieważ art. 102 § 2 u.p.e.a. nie określa kryteriów ustalenia wysokości wynagrodzenia, należy w tym zakresie stosować odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące umowy przechowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, oraz o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym zgodnie z wnioskiem strony. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów. Wnosząc skargę kasacyjną, skarżąca Spółka zażądała rozpoznania tego środka odwoławczego na posiedzeniu niejawnym, a strona przeciwna w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej nie zażądała przeprowadzenia rozprawy (art. 182 § 2 i 3 p.p.s.a). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi - zgodnie z art. 174 p.p.s.a. - może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). W rozpoznawanej skardze kasacyjnej podniesiono wyłącznie zarzuty mającego istotny wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów postępowania. Skarżąca kasacyjnie Spółka zakwestionowała zgodność z prawem dokonanej przez Sąd I instancji oceny, że prawidłowe było przeprowadzone przez organ postępowanie dowodowe w zakresie ustalenia poniesionych przez Spółkę wydatków związanych z dozorem pojazdu, a w konsekwencji - że były podstawy do odmowy Spółce zwrotu wydatków poniesionych w związku z dozorem pojazdu z powodu niewykazania wielkości tych wydatków. Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty nie są zasadne. Nie mógł zostać uwzględniony podniesiony w punkcie 1 petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 102 § 2 u.p.e.a. Skarżący kasacyjnie sformułował ten zarzut jako zarzut naruszenia przepisów postępowania. Nie kwestionuje zatem błędnej wykładni ani niewłaściwego zastosowania art. 102 § 2 u.p.e.a., lecz zarzuca nieprawidłowo dokonaną przez Sąd I instancji kontrolę zaskarżonej decyzji poprzez akceptację istotnych naruszeń przez organ zasad prowadzenia postępowania. Art. 102 § 2 u.p.e.a. przewiduje, że organ egzekucyjny przyzna na żądanie dozorcy zwrot koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru oraz wynagrodzenie za dozór. Z przepisu tego wynika, czego skarżący kasacyjnie nie kwestionuje, że chodzi o zwrot wydatków poniesionych przez konkretnego dozorcę w stosunku do określonego pojazdu. W orzecznictwie (por. m.in. wyrok NSA z 18 września 2019r., I OSK 2933/17; wyrok NSA z 2 lipca 2008 r. sygn. akt I OSK 62/08, wyrok NSA z 20 lutego 2007 r. sygn. akt I OSK 1797/06, wyrok NSA z 8 września 2006 r., sygn. akt I OSK 1185/05; treść tych i dalej powoływanych wyroków jest dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/) ugruntowany jest pogląd, którego skarżący kasacyjnie także nie kwestionuje, skoro nie formułuje zarzutów materialnoprawnych, że z art. 102 § 2 u.p.e.a. wynika, że obowiązek zwrotu koniecznych wydatków następuje w momencie wykazania koniecznych wydatków oraz że obowiązek wykazania poniesionych wydatków ciąży na dozorcy. Art. 102 § 2 u.p.e.a. nie zakłada bowiem ustalenia wydatków odpowiadających przeciętnym wydatkom związanym z dozorowaniem rzeczy danego rodzaju, lecz chodzi o konkretne poniesione za dozorowanie wydatki. Wydatki powinny być przy tym konieczne ze względu na cel i warunki wykonywanego dozoru. Zwrot koniecznych wydatków powinien być odpowiedni do okoliczności dotyczących konkretnego dozorcy, parkingu i pojazdu, a więc odpowiedni do realiów konkretnego przypadku. Ustalona należność powinna odpowiadać rzeczywistym i wykazanym wydatkom poniesionym w związku z wykonywaniem dozoru nad pojazdem. Dozorca powinien zatem wskazać konkretne konieczne wydatki poniesione na dozór konkretnego pojazdu i przedstawić w jaki sposób kwoty te zostały obliczone. Nie mógł też być uwzględniony zarzut podniesiony w punkcie 2 petitum skargi kasacyjnej wskazujący, że doszło w tej sprawie do "dokonania przez Sąd błędnych ustaleń faktycznych w sprawie", przez co doszło do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 k.p.a. i w zw. z art. 80 k.p.a. Odnosząc się do tak postawionego zarzutu kasacyjnego stwierdzić należy, że skarga kasacyjna to profesjonalny i sformalizowany środek prawny, od czego uzależniona jest jego skuteczność. Profesjonalizm skargi kasacyjnej jest obiektywną właściwością narzuconą przepisami prawa. W ramach prawnie narzuconego profesjonalizmu skargi kasacyjnej, dla jej skuteczności konieczne jest zrealizowanie prawem określonych wymogów formalnych. Jest to istotne z powodu treści art. 183 § 1 p.p.s.a., który wyznacza granice sprawy kasacyjnej. Skarga kasacyjna ma wiązać konkretne zarzuty z właściwą podstawą kasacyjną. W rozpoznawanej sprawie zarzut został sformułowany nieprawidłowo. Skarga kasacyjna winna stawiać zarzuty i kierować je pod adresem sądu I instancji. Obowiązkiem strony skarżącej kasacyjnie jest bowiem wskazanie jakie przepisy naruszył sąd I instancji w ramach konkretnej podstawy z art. 174 p.p.s.a. Zatem z treści skargi kasacyjnej, a więc samego ujęcia zarzutu oraz uzasadnienia, ma wynikać wadliwe działanie tego sądu. Warunku takiego nie spełnia stwierdzenie w rozpatrywanej skardze kasacyjnej o naruszeniu art. 7, art. 77 §1 i art. 80 kpa, poprzez "dokonanie przez Sąd błędnych ustaleń faktycznych w sprawie". Sąd I instancji co do zasady nie rozstrzyga sprawy administracyjnej, zatem nie ustala stanu faktycznego sprawy, bo kompetencję do rozstrzygania sprawy administracyjnej przyznano organowi. Skarżąca kasacyjnie formułując zarzut, niewłaściwie zatem określiła na czym polegało naruszenie, którego dopuścił się WSA. Ponieważ jednak prawidłowo powołała właściwy przepis p.p.s.a. tj. art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c), NSA rozpoznał ten zarzut jako zarzut wadliwej kontroli zaskarżonej decyzji przez WSA z powodu niestwierdzenia przez Sąd I instancji naruszenia przez organ administracji art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. i nieuchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Tak zidentyfikowany zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a., zawarty w punkcie 2 skargi kasacyjnej, zdaniem NSA nie jest uzasadniony. Zgodnie z art. 7 k.p.a. "W toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli". Z art. 77 §1 k.p.a. natomiast wynika, że "Organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy". Art. 80 k.p.a. przewiduje zaś, że "Organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Nie można podzielić zarzutu skarżącej, że w toku postępowania administracyjnego nie spełniono wymogów przewidzianych w tych przepisach, na skutek czego miało dojść do wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy. W rozpoznawanej sprawie skarżąca kasacyjnie Spółka nie podważyła w skuteczny sposób stanowiska Sądu I instancji, że postępowanie administracyjne zostało przeprowadzone zgodnie z prawem, w rezultacie czego prawidłowo zastosowano przepis prawa materialnego. Sąd I instancji słusznie uznał, że fakty istotne zostały prawidłowo ustalone i rozważone w sposób niezbędny dla rozstrzygnięcia sprawy. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, dokonana przez Sąd I instancji kontrola była zgodna z prawem. Sąd I instancji prawidłowo ocenił zasadność uznania przez organy administracyjne, że przedstawiona przez Spółkę "wysokość poniesionych wydatków jak i sposób ich obliczenia", polegająca jedynie na wskazaniu różnicy pomiędzy wynikającą z ostatecznego postanowienia organu I instancji z 31 października 2018r. ogólną kwotą kosztów parkowania a należnym Spółce wynagrodzeniem za dozór pojazdu, nie stanowi prawidłowej realizacji wynikającego z przytoczonego powyżej przepisu art. 102 § 3 u.p.e.a. wymogu wykazania wysokości poniesionych przez dozorcę wydatków. Zasadnie w tej sprawie uznano, że nie można tych kwot utożsamiać. Łączny koszt parkowania, do którego odwołuje się Spółka, wynikał bowiem ze stawek za parkowanie, ustalonych na podstawie faktur, którymi obciążany był organ oraz informacji od innych podmiotów świadczących usługi parkowania. Natomiast konieczne wydatki poniesione na dozór konkretnego pojazdu, o których mowa w art. 102 § 2 u.p.e.a., muszą być konkretne i odnosić się do danego dozorcy i konkretnego pojazdu. Takich wydatków zaś Spółka w tej sprawie nie wykazała. Wbrew zarzutowi, nie doszło więc tej sprawie do naruszenia art. 7 w zw. z art. 77 w zw. z art. 80 k.p.a. To na dozorcy spoczywa obowiązek wykazania poniesionych koniecznych wydatków związanych z wykonywaniem dozoru nad danym pojazdem, gdyż to on wie jakie konieczne wydatki poniósł i z reguły jest także dysponentem ewentualnego materiału dowodowego w tym zakresie. Niedopuszczalne jest, aby w sytuacji, gdy dozorca nie dostarcza dowodów na okoliczność poniesionych wydatków, ciężar dowodowy w tym zakresie przerzucony był w całości na organ. Organ rozpatrujący sprawę jest wprawdzie zobowiązany do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, jednakże strona nie jest zwolniona ze współdziałania w wyjaśnianiu okoliczności faktycznych. Powinna ona przedstawić wszystkie informacje niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak również udostępnić dowody znajdujące się w jej posiadaniu lub które tylko ona może przedstawić, potwierdzające okoliczności, z których wywodzi ona dla siebie skutki prawne. Obowiązki te nie wyłączają wymogu dążenia przez organ administracji do wyjaśnienia prawdy obiektywnej (art. 7 i 77 § 1 k.p.a.), niemniej jednak oznaczają, że podmiot ubiegający się o zwrot należności powinien aktywnie współdziałać z organem w celu ustalenia wszystkich okoliczności sprawy. Innymi słowy, w sprawach niniejszego rodzaju – jakkolwiek organ administracyjny jest gospodarzem postępowania dowodowego – to na stronie spoczywa ciężar wskazania konkretnych faktów i zdarzeń oraz wykazania okoliczności, z których wywodzi ona dla siebie określone skutki prawne. Organ administracji jest zobowiązany do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału, jednak strona postępowania nie może czuć się zwolniona od współdziałania z organem w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeżeli udokumentowanie określonych faktów zależy od wiedzy strony, a organ nie ma wystarczających instrumentów prawnych pozwalających na zastąpienie braku działania przez stronę. Nie ma więc racji skarżąca kasacyjnie kwestionując prawidłowość stanowiska Sądu I instancji odnośnie do postępowania dowodowego prowadzonego w niniejszej sprawie przez organ. Jeżeli bowiem po wezwaniu przez organ do wykazania i udokumentowania wydatków poniesionych przy przechowywaniu konkretnych pojazdów oraz przedstawienia sposobu ich wyliczenia, strona stwierdziła, że w związku z upływem czasu nie posiada dokumentów źródłowych, to ciążący na organie zgodnie z art. 77 § 1 k.p.a. obowiązek wyczerpującego zgromadzenia i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie nie oznaczał obowiązku przyjęcia przez organ kwoty wydatków wskazanej we wniosku przez stronę, nie popartej żadnymi dowodami poniesienia tych wydatków. Ma rację skarżąca kasacyjnie, że organowi przysługuje inicjatywa dowodowa, jednakże zarzut, iż brak przedstawienia przez Spółkę dowodów na wysokość kosztów przechowywania pojazdu nie zwalniał organu z przeprowadzenia innych dowodów jest niezrozumiały w sytuacji, gdy Spółka nie określiła jakie dowody organ mógłby przeprowadzić na potwierdzenie wydatków związanych z wykonywaniem przez nią dozoru. Sąd I instancji słusznie podniósł, że to Spółka wie, jakie wydatki poniosła i ona z reguły jest także dysponentem ewentualnego materiału dowodowego w tym zakresie. W konsekwencji należy uznać, że nieuzasadniony jest też podniesiony w punkcie 5 petitum skargi kasacyjnej zarzut niezastosowania przez Sąd w toku kontroli działalności administracji publicznej przepisu art. 77 k.p.a. poprzez niedokonanie wszechstronnej oceny materiału dowodowego i pominięcie przez Sąd okoliczności wskazania przez skarżącą wysokości wydatków poniesionych w związku z dozorem. Jak już o tym była mowa powyżej, Sąd I instancji prawidłowo ocenił zasadność uznania przez organy administracyjne, że przedstawiona przez Spółkę "wysokość poniesionych wydatków jak i sposób ich obliczenia", polegająca jedynie na wskazaniu różnicy pomiędzy ogólną kwotą kosztów parkowania a należnym Spółce wynagrodzeniem za dozór, nie stanowi prawidłowej realizacji wymogu wykazania wysokości poniesionych przez dozorcę wydatków. Wbrew zatem zarzutowi skargi kasacyjnej, prawidłowa była dokonana przez Sąd kontrola oceny materiału dowodowego przez organ. Nie jest też trafny podniesiony w punkcie 3 petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art. 7b k.p.a. Przepis ten dotyczy zasady współdziałania organów przewidując, że "W toku postępowania organy administracji publicznej współdziałają ze sobą w zakresie niezbędnym do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli oraz sprawność postępowania, przy pomocy środków adekwatnych do charakteru, okoliczności i stopnia złożoności sprawy". Wynikający z tego przepisu obowiązek organów administracji publicznej współdziałania w celu "dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy" w niezbędnym do tego zakresie, błędnie utożsamia skarżąca kasacyjnie Spółka z obowiązkiem wiążącego przyjęcia w rozpoznawanej sprawie, że wskazany przez organ podatkowy łączny koszt parkowania po odjęciu wynagrodzenia za dozór, stanowi kwotę wydatków poniesionych na dozór konkretnego pojazdu. Do takiego wyliczenia nie ma podstaw prawnych, o czym była mowa powyżej. W konsekwencji, za niezasadny uznać też należy zarzut podniesiony w punkcie 4 petitum skargi kasacyjnej naruszenia art. 8 k.p.a. poprzez pominięcie przez Sąd w tej sprawie okoliczności przerzucenia na stronę całości ciężaru dowodowego i doprowadzenie do wystąpienia znacznej nieproporcjonalności stron. Przewidziana w art. 8 k.p.a. zasada proporcjonalności oznacza zakaz nadmiernej w stosunku do chronionej wartości, ingerencji w sferę praw i wolności. Ta zasada nie została w tej sprawie naruszona. Nie może też zostać uwzględniony podniesiony w punktach 3, 4, 5 i 6 petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a. Mylne jest przekonanie skarżącej kasacyjnie o tym, że ewentualne wady kontroli sądowoadministracyjnej mogą naruszać art. 3 § 1 p.p.s.a. Według tego przepisu "Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie". Unormowanie to nie wskazuje kryteriów kontroli aktów lub czynności organów administracji publicznej ani środków prawnych przysługujących sądom administracyjnym w tej kontroli, odsyłając do innych przepisów ustawy procesowej w tym zakresie. Reguluje ono natomiast właściwość sądów administracyjnych, wskazuje co jest przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej. Wobec tego cytowany przepis mógłby zostać naruszony jedynie wtedy, gdyby sąd wojewódzki wbrew swojej właściwości w ogóle nie rozpoznał sprawy (a nie byłoby przy tym przeszkód natury formalnej) lub rozpoznał sprawę nie należącą do jego właściwości albo zastosował środek nieprzewidziany w ustawie (por. wyroki NSA: z 28 marca 2008 r., sygn. akt II FSK 239/07; z 21 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 193/08). Do takiej zaś sytuacji w rozpoznawanej sprawie nie doszło. Mając powyższe na uwadze należy zatem uznać, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty są niezasadne. Z tego powodu Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Zasądzoną kwotę 360 zł stanowi wynagrodzenie radcy prawnego, który reprezentował organ jedynie w postępowaniu kasacyjnym, za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną (por. uchwałę składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12, ONSAiWSA z 2013 r., nr 3, poz. 38).