I SA/Rz 546/21

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jacek Boratyn /spr./, Sędzia WSA Piotr Popek, Protokolant ref. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2021 r. sprawy ze skargi W.L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2021 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza z dnia [...] marca 2021 r., nr [...], 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie na rzecz skarżącej W.L. kwotę 4.794 (cztery tysiące siedemset dziewięćdziesiąt cztery) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Samorządowe Kolegium Odwoławcze w ..., decyzją z [...] maja 2021 r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołąnia W. L. – zwanej dalej skarżącą, od decyzji Burmistrza Miasta ... z [...] marca 2021 r., nr [...], w przedmiocie określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości "osoby prawne" za rok 2021, w wysokości 53 806 zł (płatnego w 12 ratach miesięcznych, wynoszących po 4 483 zł, w przypadku rat 1-11, a 4 493 zł w przypadku 12 raty), utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W stanie faktycznym sprawy ustalono, iż skarżąca jest właścicielką nieruchomości położonej w ..., przy ul. , składającej się z działek: nr ... o pow. 500 m2, ... o pow. 5630 m2 i ... o pow. 64 m2. Działka nr .... zabudowana jest dwoma budynkami przemysłowymi. Organ I instancji określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2021 r., obliczając jego wysokość jako sumę podatku należnego od gruntów związanych z działalnością gospodarczą (5 830,04 zł) a także budynków związanych z działalnością gospodarczą (47 976 zł). Skarżąca złożyła odwołanie od decyzji Burmistrza Miasta ..., w którym zakwestionowała zasadność wyliczenia jej przez organ podatku od nieruchomości. Powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 13/15, stwierdziła, że organ nie może poprzestać na przyjęciu związania przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jedynie w oparciu o sam fakt pozostawania w posiadaniu przedsiębiorcy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w ..., po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, decyzją z [...] maja 2021 r., utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta .... (organ odwoławczy przyjął, iż była to decyzja ustalająca skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego za 2021 r.), uznając iż działał on w granicach i na podstawie prawa. Organ II instancji podkreślił, że stanowisko skarżącej odnośnie tego, że dla przyjęcia związania nieruchomości z działalnością gospodarczą, niezbędne jest faktyczne wykorzystywanie nieruchomości w tenże sposób, stoi w sprzeczności z treścią przepisu art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 z późn. zm., zwanej dalej: u.p.l). Taka ocena zaś, zdaniem Kolegium, znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych. Wnosząc skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w ... z [...] maja 2021 r., skarżąca wystąpiła o jej uchylenie w całości i zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: • art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 w zw. z art. 235, w zw. z art. 121 § 1 i art. 122, art. 123 i art. 125 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm., zwanej dalej Ordynacją) w zw. z przepisami u.p.l., a także w zw. z art. 229 i art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji poprzez zaniechanie przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego i zaakceptowanie rozstrzygnięcia organu I instancji, choć ten dopuścił się wadliwej oceny dowodów (w sposób dowolny przyjął iż nieruchomości są związane z działalnością gospodarczą) i uniemożliwił skarżącej wzięcie czynnego udziału w postępowaniu, • art. 1 a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.l. w zw. z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2052 z późn. zm., zwanej dalej P.g.k.), art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 i art. 190 ust. 1 Konstytucji RP, poprzez dokonanie błędnej wykładni pojęcia gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, odmowę przydania mocy powszechnie obowiązującej wyrokowi Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 13/15, niewłaściwe zastosowanie przepisów u.p.l., • art. 210 § 4 w zw. z art. 235 Ordynacji oraz w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji poprzez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonej decyzji w sposób niepoddający się kontroli sądowej, godzący w zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, wewnętrznie sprzeczny i nielogiczny, nieuwzględniający podnoszonych w odwołaniu zarzutów. W uzasadnieniu skargi zwrócono szczególna uwagę na znaczenie na gruncie niniejszej sprawy wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 13/15, podważającego przyjęta przez organy wykładnię przepisów u.p.l. Dodatkowo zaznaczono, że organ w ogóle pominął wniosek skarżącej o zmianę terminu wyznaczonego jej na zapoznanie się z aktami sprawy, czym uchybił jej prawom procesowym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w ..., w odpowiedzi na skargę stwierdziło, iż nie znajduje podstaw do reformacji zaskarżonej decyzji w trybie autokontroli, tym samym w całości podtrzymuje argumentację zaprezentowaną w treści tejże decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Wnosząc skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w skarżąca sformułowała przeciwko niej szereg zarzutów, dotyczących zarówno naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i formalnego. Odnosząc się do nich stwierdzić należy, że poza kwestią związaną z nieuwzględnieniem wniosku skarżącej o zmianę terminu wyznaczonego na zapoznanie się z aktami sprawy, który w jej ocenie miał skutkować naruszeniem jej prawa procesowych, pozostałe zarzuty i twierdzenia skarżącej zasługują na uwzględnienie. Niezależnie jednak od powyższego, w tym miejscu należy także zaznaczyć, że zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., zwanej dalej P.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (zastrzeżenie to nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż odnosi się ono do indywidualnych interpretacji). Oznacza to, iż obowiązkiem sądu administracyjnego, dokonującego kontroli, pod względem legalności, zaskarżonego aktu lub czynności, jest, co do zasady, dokonanie ich kompleksowej oceny, nawet wówczas gdyby miało to wykraczać poza sformułowane przez stronę skarżącą zarzuty. Dokonując takiej właśnie oceny zaskarżonej decyzji Sąd w niniejszej sprawie, oprócz uznania zasadności zarzutów skarżącej stwierdził także innego rodzaju uchybienia obowiązującym przepisom, którymi dotknięta została zaskarżona decyzja, jak również decyzja organu I instancji, na które nie zwróciła ona uwagi w swojej skardze. I tak, na wstępie należy zaznaczyć, że skarżąca – podatniczka podatku od nieruchomości jest osobą fizyczną, której, zgodnie z art. 6 ust. 7 u.p.l, podatek od nieruchomości na rok podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Ponadto, w myśl art. 6 ust. 6 u.p.l., osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3. Tak więc zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości, tej kategorii podatników, do których należą osoby fizyczne, powstają nie z mocy prawa, ale na podstawie konstytutywnych decyzji ustalających, tj. zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji. Tymczasem w niniejszej sprawie Burmistrz Miasta ...., dysponując urzędową informacją, iż właścicielem podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości gruntów i budynków, położonych na obszarze jego właściwości, jest osoba fizyczna (skarżąca), wbrew obowiązującym przepisom, najpierw wezwał ją do złożenia deklaracji, który to obowiązek, zgodnie z art. 6 ust. 9 u.p.l., spoczywa na podatnikach takich jak: osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, następnie zaś określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 r., wyznaczając jego płatność w formie 12 comiesięcznych rat. Taki sposób procedowania w sprawie byłby właściwy jedynie w sytuacji, w której właścicielem przedmiotów opodatkowania lub ich współwłaścicielem byłaby osoba prawna, bądź inna jednostka organizacyjna, nieposiadająca osobowości prawnej. Z tego rodzaju sytuacją nie mamy jednak do czynienia w okolicznościach przedmiotowej sprawy. Oprócz tego zauważyć należy, że w treści decyzji Burmistrza Miasta ..., w jej rozstrzygnięciu, znalazło się stwierdzenie "osoby prawne" sugerujące, iż tego rodzaju podmiotowi określono zobowiązanie podatkowe, co nie odpowiada rzeczywistości. To tylko potwierdza od początku niewłaściwy sposób procedowania w sprawie, co zostało wyżej przedstawione. Mając na uwadze powyższe stwierdzić więc należy, że nie wydając skarżącej decyzji ustalającej jej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości, ale określając jej wysokość tego zobowiązania, jak również wzywając ją do złożenia deklaracji na ten podatek, organ I instancji dopuścił się w sposób oczywisty naruszenia art. 6 ust 7 u.p.l., które ocenić należy jako uchybienie zbliżone do kategorii naruszeń, mających charakter rażący. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w ... natomiast, rozpatrując wniesione przez skarżącą odwołanie od decyzji Burmistrza Miasta ..., nie tylko nie zakwestionowało prawidłowości decyzji organu I instancji, utrzymując ją w mocy, pomimo oczywistej i istotnej wady, ale w ogóle nie zauważyło okoliczności związanych z określeniem przez organ I instancji, a nie ustaleniem skarżącej jej zobowiązania podatkowego. Świadczy o tym stwierdzenie zamieszczone w rozstrzygnięciu zaskarżonej decyzji, że organ I instancji ustalił skarżącej wysokość jej zobowiązania podatkowego, w podatku od nieruchomości za 2021 r. W tej więc sytuacji również decyzję organu II instancji uznać należy za obarczoną poważną wadą. Już tylko więc z opisanych wyżej względów zaskarżona decyzja, jak również poprzedzająca ją decyzja Burmistrza Miasta ..., nie mogą ostać się w obrocie prawnym. Mając jednak na względzie postulat szybkości postępowania i ekonomii procesowej, niezwykle istotny na gruncie przepisów regulujących postępowanie podatkowe, Sąd odniesie się także do pozostałych kwestii, związanych z zaskarżoną decyzją, podniesionych w skardze. Jeżeli chodzi o naruszenie przepisów prawa materialnego, to w tym aspekcie rację ma skarżąca, iż dokonując wykładni pojęcia gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, dokonujący tego organ, nie może poprzestać jedynie na literalnym brzmieniu art. 1 a ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.l. Konstytucyjność przedmiotowej regulacji, jeżeli chodzi o kwestię oceny związania z prowadzoną działalnością gospodarczą przedsiębiorcy danego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w którego posiadaniu tenże przedsiębiorca pozostaje, tylko i wyłącznie w oparciu sam fakt posiadania, została zakwestionowana przez Trybunał Konstytucyjny, czego wyrazem jest nie tylko przywołany przez skarżącą wyrok z 12 grudnia 2007 r., sygn. SK 13/15, ale także wyrok z 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19. W związku z powyższym, organ podatkowy rozstrzygający konkretną sprawę podatkową, nie może dokonać kwalifikacji gruntu, budowli lub budynku, jako związanego z prowadzoną działalności gospodarczą, bez poczynienia odpowiednich ustaleń faktycznych w tym zakresie. Jedynie bowiem stwierdzenie, w ramach tych ustaleń, że określony przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest lub potencjalnie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, a jednocześnie nie został nabyty dla potrzeb osobistych podatnika, uzasadnia zakwalifikowanie go jako związanego z działalnością gospodarczą tego podatnika. W niniejszym przypadku organy obu instancji nie tylko nie poczyniły tego rodzaju ustaleń, co słusznie zarzuciła im skarżąca, ale dodatkowo zakwestionowały ich potrzebę. Taki zaś sposób ich procedowania nie znajduje uzasadnienia w regulacjach prawa materialnego, a w konsekwencji także prawa procesowego, wobec czego zarzut naruszenia tych ostatnich, w szczególności art. 121 § 1 Ordynacji, uznać należy za zasadny. Rację ma skarżąca wskazując także, iż wydając zaskarżoną decyzję organ dopuścił się naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji, a to w związku z niespełnieniem przez uzasadnienie zaskarżonej decyzji wymogów, jakie w tym zakresie kreuje ten przepis. W tej kwestii zaznaczyć należy, co już wcześniej zasygnalizowano, iż organ odwoławczy, ograniczył się do stricte prawnych rozważań, w dodatku niepełnych, w oderwaniu od rzeczywistego brzmienia rozstrzygnięcia zaskarżonej odwołaniem decyzji. Poza tym całkowicie zignorował podnoszone przez skarżącą zarzuty oraz argumenty na ich poparcie. Wobec tego uzasadnienie jego decyzji jest pobieżne i enigmatyczne. W tym miejscu podkreślić zaś należy, że uzasadnienie decyzji podatkowej, jak to wynika z przepisów dotyczących jego sporządzania, zawartych w Ordynacji, winno zawierać wyjaśnienie motywów, jakimi kierował się organ wydający decyzję, nie tylko w celu zrealizowania obowiązków informacyjnych wobec strony, ale także w celu umożliwienia poddania kontroli, dotyczącego jej rozstrzygnięcia. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji, bez wątpienia warunków tych nie spełnia. Niezależnie od powyższego dodać także należy, że choć odpowiedź na skargę stanowi jedynie pismo procesowe, złożone w sprawie sądowoadministracyjnej, niebędące w żadnym razie uzupełnieniem zaskarżonej decyzji, w zakresie jej uzasadnienia, to jednak jego celem i zadaniem jest przedstawienie stanowiska procesowego organu w kwestii podniesionych w skardze zarzutów. Odpowiedź na skargę, jaką przedstawił organ w niniejszej sprawie, nie pozwala nawet w najmniejszym stopniu poznać jego stanowiska w sprawie podniesionych przez skarżącą zarzutów, co w połączeniu z opisanymi powyżej niedostatkami uzasadnienia zaskarżonej decyzji, uniemożliwia poznanie motywów którymi się kierował, wydając swoja decyzję, a które ciągle uważa, jak należy domniemywać, za zasadne. Przesłanie sądowi odpowiedzi na skargę, wraz z aktami sprawy, zgodnie z art. 54 § 2 P.p.s.a., winno przede wszystkim zawierać odniesienie się do podniesionych w skardze strony kwestii, a także jej argumentów. Za takie zaś nie można uznać lakonicznego stwierdzenia o braku podstaw do skorzystania przez organ ze sposobności do uchylenia zaskarżonej decyzji w trybie autokontroli, z powodu "odpowiadania powszechnie obowiązującemu prawu". Odpowiedzi na skargę nie można bowiem sprowadzać jedynie do rozważenia możliwości skorzystania z autokontroli, w odniesieniu do danego aktu lub czynności. Obowiązku złożenia odpowiedzi na skargę nie można traktować także jako czysto formalnego elementu procedury sądowoadministracyjnej. W tym przypadku nie chodzi bowiem o samo przedłożenie jakiegokolwiek pisma, mającego tego rodzaju postać, ale o przedstawienie stanowiska w konkretnych kwestiach, podniesionych przez stronę w jej skardze, w postępowaniu przed sądem. Tak więc mając na względzie powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c w zw. z art. 135 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję, a także poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta ... z [.] marca 2021 r. Na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia z dnia z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 265) Sąd zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w ... na rzecz skarżącej kwotę 4 794 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania, obejmującą zwrot kosztów zastępstwa procesowego przez radcę prawnego, w wysokości 3 600 zł, zwrot kosztów poniesionych na opłacenie wpisu od skargi, w wysokości 1 177 zł, a także opłaty skarbowej od pełnomocnictwa, w wysokości 17 zł.