I FSK 1380/16

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Maja Chodacka (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 25 października 2021 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 14 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Rz 32/16 w sprawie ze skargi E. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 12 listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie kwotę 4800 (cztery tysiące osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. 1.1. Wyrokiem z 14 kwietnia 2016r. w sprawie o sygn. akt I SA/Rz 32/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę E. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 12 listopada 2015r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2008r. Wymieniony wyrok oraz pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego: http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 1.2. Sąd pierwszej instancji rozstrzygając w pierwszej kolejności kwestię przedawnienia stwierdził, że w niniejszej sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, a zatem zaistniały podstawy do kontroli zaskarżonej decyzji w zakresie, jaki dotyczy podstaw do powstania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT za grudzień 2008r. W dalszej kolejności Sąd pierwszej instancji doszedł do przekonania, że słuszne jest stanowisko organów podatkowych, że skarżąca wybudowała budynki nie na własne potrzeby, lecz w ramach faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej. Ciąg podjętych przez skarżącą czynności dowodził działania z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej, a wykonane czynności miały charakter zaplanowany, zorganizowany, ciągły oraz zarobkowy. Skarżąca w 2007r. zakupiła działki nr [...] i [...], następnie dokonała ich podziału na mniejsze działki o numerach [...], [...], [...], [...] oraz [...], [...],[...] i [...]; wystąpiła do Prezydenta Miasta R. o wydanie dwóch pozwoleń na budowę umożliwiających budowę budynków jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej; w 2008r. i 2009r. zawarła umowy przedwstępne z przyszłymi nabywcami, w treści których zawarto rodzaj i parametry techniczne materiałów użytych do budowy oraz harmonogram wpłat odpowiadający wykonaniu kolejnych etapów budynków; przyjmowała wpłaty zaliczek na poczet przyszłej ceny sprzedaży oraz dokonała ostatecznej sprzedaży nieruchomości w 2011r. Sąd pierwszej instancji uznał więc E. . za podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity w dacie powstania obowiązku podatkowego: Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "ustawa o podatku od towarów i usług") przyjmując, że jej działalność wyczerpała znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. 1.3. W konsekwencji oddalono skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). 2. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną. 2.1. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącej zaskarżył ww. wyrok w całości i zarzucił wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie: 1/ na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - naruszenie przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") oraz art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niesłuszne przyjęcie, iż odmówienie przeprowadzenia dowodów z zeznań L. O. oraz A. S. było zgodne z art. 187 § 1 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej, ponieważ zgromadzony przez organ podatkowy materiał dowodowy dostarczył wystarczających podstaw by stwierdzić, że skarżąca dokonała dostawy nieruchomości nie na własne potrzeby, lecz w celu prowadzenia działalności gospodarczej, w sytuacji gdy ww. dowody zostały powołane w celu udowodnienia okoliczności przeciwnych, a mianowicie że skarżąca nabyła nieruchomości nie w celu prowadzenia działalności gospodarczej, lecz w celach osobistych. Opisane wyżej uchybienie mogło mieć - a nawet rzeczywiście miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem odmowa przeprowadzenia dowodów pozbawiła skarżącą możliwości wykazania, okoliczności istotnych dla sprawy i w konsekwencji, gdyby Sąd l instancji się go nie dopuścił wówczas mógłby zapaść odmienny wyrok; 2/ na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - naruszenie przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 151 i art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – poprzez niesłuszne przyjęcie, iż organy podatkowe w sposób prawidłowy zgromadziły materiał dowodowy oraz, że dokonały jego szerokiej i wszechstronnej oceny, podczas gdy organy podatkowe w sposób wadliwy ustaliły, że działalność skarżącej miała charakter profesjonalny - zawodowy oraz ciągły. W ocenie skarżącej zgromadzony materiał dowodowy wbrew ustaleniom Sądu l instancji oraz organom podatkowym nie daje postawy do stwierdzenia, że działania skarżącej miały charakter biznesowy i profesjonalny oraz ciągły, przede wszystkim z tego względu, że skarżąca nie wybudowała budynków będących przedmiotem późniejszych transakcji w taki sam sposób jak wykonują to deweloperzy, a także dlatego, że działania skarżącej ograniczyły się zaledwie do 4 transakcji. Opisane wyżej uchybienie mogło mieć - a nawet rzeczywiście miało - istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem gdyby Sąd I instancji się go nie dopuścił wówczas mógłby zapaść odmienny wyrok; 3/ na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - naruszenie prawa materialnego, przez niewłaściwe zastosowanie art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, które miało istotny wpływ na wynik sprawy - polegające na niesłusznym zastosowaniu ww. przepisów w niniejszej sprawie i w konsekwencji zaaprobowaniu stanowiska organów podatkowych, że działania skarżącej w rozpatrywanym okresie miały znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w sytuacji, gdy wcześniejsze zarzuty niniejszej skargi kasacyjnej wskazują, że działania te nie miały cech profesjonalizmu, zorganizowania, ani też ciągłości, a zatem brak był podstaw do uznania skarżącej za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ww. ustawy; 4/ na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez oddalenie zaskarżonym wyrokiem skargi skarżącej na decyzję Dyrektora Izby skarbowej w Rzeszowie z dnia 12 listopada 2015r., nr [...], podczas gdy Sąd l instancji powinien był uchylić ww. decyzję w z przyczyn wskazanych w pkt 1 - 3 niniejszej skargi kasacyjnej. Powyższe potwierdza, że omawiane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć - a nawet w ocenie skarżącej rzeczywiście miało - istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem gdyby się go Sąd I instancji nie dopuścił, wówczas treść wyroku byłaby zupełnie inna. 2.2. W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie, zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm przepisanych za obie instancje, rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej na rozprawie. 2.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przypisanych. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie mają usprawiedliwionych podstaw, dlatego skarga kasacyjna podlegała oddaleniu. Zgodnie z art. 183 § 1 zd. pierwsze ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania, określone w § 2 powołanego przepisu, co pozwoliło na rozpoznanie sprawy w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi kasacyjnej i stosownie do art. 193 zd. drugie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – przedstawienie w odniesieniu do tych zarzutów motywów rozstrzygnięcia. Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. Sąd nie naruszył bowiem podanych w zarzutach przepisów prawa w sposób przedstawiony w ich uzasadnieniu, który wymagałby uchylenia zaskarżonego wyroku. 3.2. Wspomnieć należy, że według art. 193 zdanie drugie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na uwadze tę szczególną regulację w stosunku do art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny, orzekając o oddaleniu skargi kasacyjnej, mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych zarzutów. 3.3. Autor skargi kasacyjnej oparł ją na podstawie kasacyjnej opisanej w art. 174 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, czyli naruszeniu przepisów prawa materialnego oraz naruszeniu przepisów postępowania. Odnosząc się w pierwszej kolejności w do zarzutów naruszenia prawa procesowego podnieść należy, że w skardze kasacyjnej zarzucono, że Sąd I instancji pominął naruszenie przez organy podatkowe przepisów art.122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej niezasadnie uznano materiał dowodowy zebrany w sprawie jako wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Jako uchybienie, które miało istotny wpływ na wynik sprawy skarżąca wskazała pominięcie dowodu z zeznań świadków L. O. i . S., przez co jej zdaniem pozbawiono ją możliwości wykazania okoliczności istotnych dla sprawy, tj. że dokonała dostawy nieruchomości nie w celu prowadzenia działalności gospodarczej ale na potrzeby własne. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że z treści skargi kasacyjnej wynika, że skarżąca nie kwestionuje wystąpienia okoliczności faktycznych wskazanych w zaskarżonej decyzji, na podstawie których organy podatkowe uznały, że podejmowane przez skarżącą czynności miały charakter profesjonalny i były podejmowane w ramach działalności gospodarczej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w skardze kasacyjnej nie wskazano też okoliczności faktycznych, które miały znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i zostały bezzasadnie zakwestionowane przez organy podatkowe, a także okoliczności, które pomimo ich wystąpienia zostały pominięte przy rozstrzyganiu sprawy pomimo, że miały znaczenie dla jej rozstrzygnięcia. Zgodnie z treścią art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodów należy uwzględnić jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenia dla sprawy , chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego oddalenie wniosku dowodowego o dopuszczenie dowodu z zeznań świadków A. S. oraz L. O., którzy to mieli zaświadczyć, że skarżąca nabyła nieruchomości nie w celu prowadzenia działalności gospodarczej lecz w celach osobistych – nie stanowiło naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Do wniosku takiego Naczelny Sąd Administracyjny doszedł w aspekcie pozostałych ustaleń poczynionych w sprawie, które jak już wcześniej wspomniano nie były przez skarżącą kasacyjnie kwestionowane. Wynika z nich, że skarżąca po zakupie działek uzyskała od Prezydenta Miasta R. najpierw dwie decyzje o warunkach zabudowy, a następnie dwie decyzje udzielające pozwolenia na budowę. Decyzje te dotyczyły zamierzeń inwestycyjnych, polegających na budowie dwóch bliźniaków, gdzie każdy z nich składał się z dwóch segmentów. Jak wynikało z zawartych umów przedwstępnych, budynki jednorodzinne w zabudowie bliźniaczej miały mieć powierzchnię wynoszącą 114,1 m2 , a w jednym przypadku 131,4 m2. W sumie zamierzenie inwestycyjne obejmowało budowę 4 budynków w zabudowie bliźniaczej, zatem zasadnie przyjęły tak organy podatkowe jak i Sąd l instancji, że trudno uznać za wiarygodne, by cztery budynki zostały wybudowane w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych jednej rodziny skarżącej. Jednocześnie decyzje o pozwoleniu na budowę zostały wydane w lipcu 2008r., spotkanie negocjacyjne z przyszłymi nabywcami przedmiotowych budynków mieszkalnych miały miejsce w okresie wakacyjnym w 2008r., a umowy przedwstępne zawarte zostały w dniach 25 sierpnia 2008r.,14 listopada 2008r., 24 marca 2009r. Zatem w okresie kiedy skarżąca uzyskała zaledwie pozwolenia na budowę, podejmowała już czynności negocjacyjne w celu sprzedaży nieruchomości potencjalnym nabywcom. Zasadnie więc Sąd I instancji, ustalił, że już przed rozpoczęciem procesu budowlanego skarżąca zdecydowała, że wybudowane budynki przeznaczy na sprzedaż, a nie na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych własnych i swoich dzieci. Ponadto skarżąca w umowach przedwstępnych z 25 sierpnia 2008r., 14 listopada 2008r. i 24 marca 2009r. zobowiązała się do wybudowania budynków w stanie deweloperskim z wyszczególnieniem sposobu, w jaki wykonane poszczególne elementy konstrukcyjne budynku i wskazaniem materiałów budowlanych jakie zostaną użyte. W kontekście powyższego nie mogły mieć decydującego dla sprawy znaczenia zeznania świadków A. S. oraz L. O. mające świadczyć o nabyciu przez skarżącą nieruchomości na cele osobiste. Odmienny zamiar skarżącej został bowiem wykazany przez jednoznaczne okoliczności faktyczne przytoczone przez Sąd pierwszej instancji. Skarżąca skutecznie nie zakwestionowała poprawności ww. ustaleń. Zatem powołane przez nią okoliczności nie były na tyle istotne, aby doprowadzić do wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. 3.4. Wobec nieuwzględnienia zarzutów naruszenia prawa procesowego ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego podlega zarzut naruszenia art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co sprowadza się do rozstrzygnięcia o prawidłowości kwalifikacji czynności podejmowanych przez skarżącą w zakresie budowy domów oraz sprzedaży zabudowanych nieruchomości jako wypełniających znamiona prowadzenia działalności gospodarczej i dokonanych przez nią w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Artykuł 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza z kolei obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji, że dla dokonania oceny, czy Skarżąca może być uznana za podatnika VAT, należy wziąć pod uwagę wszystkie jej zachowania, związane ze sprzedażą przedmiotowych nieruchomości, przy czym muszą one być ocenione w sposób kompleksowy, nie zaś wyrwany z szerszego kontekstu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji analizując przedmiotową sprawę prawidłowo ocenił charakter podejmowanych przez skarżącą czynności związanych z nabywaniem i zbywaniem nieruchomości, odwołując się do wskazań zawartych w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 15 września 2011r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. W przywołanym wyroku, TSUE stanął na stanowisku, iż nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej osoby fizycznej, która dokonuje sprzedaży gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. W sytuacji natomiast, gdy osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Odnosząc wskazane wyżej stanowisko TSUE do przedmiotowej sprawy podkreślić należy, iż wbrew twierdzeniom skarżącej, Sąd I instancji poprawnie skontrolował legalność wydanej decyzji, uznał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, a dokonane na jego podstawie ustalenia faktyczne są prawidłowe, co skutkowało zasadnym przyjęciem, że podejmowane przez skarżącą czynności posiadały znamiona profesjonalnej działalności w zakresie budowy i sprzedaży domów, która stosownie do treści art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu VAT. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla w tym miejscu, że ocena dokonana przez organy podatkowe oraz Sąd pierwszej instancji wynikała z łącznego rozważenia podejmowanych przez skarżącą czynności w kontekście tego, czy mieściły się w ramach profesjonalnej działalności z zakresu budowy domów i sprzedaży zabudowanych nieruchomości. Organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji dokonały oceny istoty charakteru czynności wykonywanych przez skarżącą, związanych z nabywaniem nieruchomości, budowaniem domów i sprzedażą zabudowanych działek, w szerokim kontekście przedmiotowym i we wzajemnym ich powiązaniu, uwzględniając cel i okoliczności podejmowanych działań wskazujących na ich profesjonalny charakter. W świetle powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za niezasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez jego błędne zastosowanie. Organy wykazały, a Sąd pierwszej instancji to zaaprobował, że skarżąca zabudowując oraz zbywając zakupione wcześniej działki podjęła działania odpowiadające działaniom podmiotów zajmujących się profesjonalnie budową i sprzedażą zabudowanych nieruchomości. Podjęte przez skarżącą czynności wskazują, że nie mieszczą się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, lecz miały zawodowy (profesjonalny) charakter, były wykonywane w sposób ciągły (częstotliwy) i samodzielny. Polegały na produkcji i sprzedaży (dokonywaniu dostawy) domów zbudowanych na gruncie skarżącej. Te okoliczności wykazał Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. 3.5. Wobec bezzasadności podniesionych w skardze zarzutów dotyczących naruszeń prawa, których miał dopuścić się Sąd I instancji przy kontroli legalności zaskarżonej decyzji, za niezasługujący na uwzględnienie uznano zarzut naruszenia zaskarżonym wyrokiem art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przez oddalenie skargi w sytuacji, gdy spełnione zostały przesłanki uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. 3.6. Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej nie doszło w kontrolowanej sprawie do naruszenia przepisów prawa procesowego oraz niewłaściwego zastosowania wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego. Uznając zatem, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - zasądzając kwotę 4.800 zł, jako 100 % stawki minimalnej należnej pełnomocnikowi w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji. Maja Chodacka Artur Mudrecki Janusz Zubrzycki del. sędzia WSA sędzia NSA sędzia NSA