I FSK 1985/19

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz, po rozpoznaniu w dniu 2 grudnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 114/19 w sprawie ze skargi D.Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 7 grudnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2) zasądza od D.Z. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wyrokiem z 18 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 114/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżone przez D.Z. postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z 7 grudnia 2018 r. wraz z poprzedzającym je postanowieniem tego organu działającego w pierwszej instancji w przedmiocie przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Z uzasadnienia powyższego wyroku wynika, iż 19 marca 2018 r. do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie wpłynęło odwołanie D.Z. (dalej: "strona" lub "skarżący") od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z 2 lutego 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r. W piśmie z tego samego dnia strona poinformowała organ pierwszej instancji o wypowiedzeniu pełnomocnictwa radcy prawemu M.G. oraz o zwolnieniu go z działania na jej rzecz przez okres dwóch tygodni od wypowiedzenia pełnomocnictwa. Z uwagi na stwierdzone braki formalne ww. odwołania, pismem z 18 maja 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie wezwał stronę do uzupełnienia odwołania w terminie 7 dni od dnia doręczenia tego wezwania z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku będzie skutkowało pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia stosownie do art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz.800, dalej: "Ordynacja podatkowa"). Przesyłka zawierająca ww. wezwanie, jak wynika z umieszczonych na niej adnotacjach doręczyciela, została dwukrotnie awizowana, tj. 21 maja 2018 r. i 29 maja 2018 r. a następnie zwrócona do nadawcy z adnotacją: "zwrot nie podjęto w terminie". Wobec braku uzupełnienia braków formalnych tego odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie postanowieniem z 23 lipca 2018 r., pozostawił je bez rozpatrzenia. Postanowienie to, dwukrotnie awizowane, również nie zostało przez stronę odebrane. W dniu 12 września 2018 r. w siedzibie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie, strona złożyła wniosek z 11 września 2018 r. o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych ww. odwołania wraz z pełnomocnictwem i odwołaniem. W treści powyższego wniosku strona wskazała, że wezwanie do uzupełnienia braków formalnych odwołania przesłano na jej adres. W czasie wizyty w placówce Poczty Polskiej [...] w sierpniu 2018 r., podczas odbierania innej przesyłki, strona dowiedziała się, że w systemie Poczty Polskiej widnieje jeszcze jedna przesyłka, która już tego dnia została odesłana do nadawcy - Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie. Po uzyskaniu tej informacji pełnomocnik strony udał się do tego organu w celu zapoznania się z aktami sprawy. Na miejscu ustalił, że poza nieodebraną przez stronę przesyłką z lipca 2018 r. w aktach sprawy jest jeszcze nieodebrana przesyłka z maja 2018 r. zawierająca wezwanie do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Strona wskazała, że odpowiedzialnym za doręczanie przesyłek na adres strony przy ul. [...] jest pracownik Poczty Polskiej J.K. Do wniosku dołączono równocześnie oświadczenie J.K. z 6 września 2018 r., w którym listonosz ten wskazał na sposób postępowania w celu doręczenia korespondencji w sytuacji niezastania adresata w domu pod ww. adresem. Z treści tego oświadczenia wynikało po pierwsze, że listonosz pozostawił pierwsze awizo ww. przesyłki w ogrodzeniu, ponieważ furtka była zamknięta a skrzynka pocztowa umiejscowiona jest na drzwiach wejściowych do budynku oddalonych około 5 metrów od ogrodzenia. Po drugie zaś, że awiz powtórnych listonosz nie doręczał pod wskazany adres. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie postanowieniem z 8 listopada 2018 r. odmówił stronie przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że wezwanie do uzupełnienia braków formalnych odwołania zostało stronie skutecznie doręczone 5 czerwca 2018 r. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Ponadto organ uznał, że strona uchybiła, wynikającemu z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej 7-o dniowemu terminowi do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Jak bowiem wskazał organ 18 sierpnia 2018 r. pełnomocnik strony, podczas wizyty w siedzibie organu, dowiedział się o wystosowanym do strony ww. wezwaniu do uzupełnienia braków formalnych odwołania jak i postanowieniu organu o pozostawieniu tego odwołania bez rozpatrzenia. Organ podatkowy podkreślił, że wniosek strony z 11 września 2018 r. o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania został złożony osobiście w siedzibie organu 12 września 2018 r. Mając na uwadze powyższe okoliczności organ uznał, że skoro strona nie spełniła warunku z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej i nie dochowała terminu do wniesienia podania o przywrócenie terminu zasadna jest odmowa przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez stronę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie zaskarżonym postanowieniem utrzymał w mocy postanowienie z 8 listopada 2018 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie strona zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że bieg terminu do wniesienia podania o przywrócenie terminu rozpoczął się w dniu, w którym skarżący dowiedział się o treści pisma, które nie zostało mu doręczone w wyniku niedopełnienia obowiązków przez listonosza, podczas gdy treść naruszonego przez organ przepisu wyraźnie wskazuje, iż podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, czym było powzięcie wiedzy przez stronę o przyczynie nieprawidłowego doręczenia mu przesyłki przez listonosza. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał skargę za zasadną. Uzasadniając rozstrzygnięcie wskazał, że w pierwszej kolejności zasadnym okazało się rozważenie prawidłowości stanowiska organów w zakresie skuteczności doręczenia skarżącemu wezwania, albowiem w przypadku uznania, że doręczenie to nie było skuteczne uznać należy tym samym, że termin do uzupełnienia braków formalnych odwołania nie upłynął. Tym samym wniosek o jego przywrócenie zakwalifikować należało będzie jako bezprzedmiotowy. Sąd za nieprawidłowe uznał stanowisko organów w zakresie przyjęcia, że wezwanie zostało doręczone skarżącemu skutecznie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, albowiem przyjęto je przedwcześnie, tj. bez wyjaśnienia niezbędnych dla prawidłowego procesu subsumpcji okoliczności stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu, brak przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie doręczenia skarżącemu wezwania z 18 maja 2018 r. nastąpiło z naruszeniem art. 122 i art.187 § 1 Ordynacji podatkowej, a naruszenie to mogło doprowadzić do uchybienia art. 150 § 2, § 3 i § 4 oraz art. 162 § 1 tej ustawy. Niewyjaśnienie wszystkich okoliczności związanych z doręczeniem ww. wezwania nie pozwalało na ocenę prawidłowości doręczenia, a tym samym stwierdzenia, że doszło do uchybienia terminu do uzupełnienia braków formalnych. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie. Wyrok zaskarżył w całości, zarzucając naruszenie przepisów postępowania: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 144 § 1 pkt 1 oraz art. 148 § 1 i art. 150 § 1 pkt 1 - § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie przez WSA w Szczecinie, iż wezwanie z 18 maja 2018 r. do uzupełnienia braków formalnych odwołania nie zostało stronie doręczone skutecznie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej z upływem 4 czerwca 2018 r. bez wyjaśnienia niezbędnych okoliczności sprawy, co miało istotny wpływ na wynik sprawy bowiem doprowadziło do uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z 7 grudnia 2018 r. oraz poprzedzającego je postanowienia z 8 listopada 2018 r., podczas gdy jak wynika ze zwrotnego poświadczenia odbioru wezwania, przesyłka była dwukrotnie awizowana, doręczyciel zawiadomił podatnika o miejscu pozostawienia pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru jednakże nie została podjęta przez skarżącego w terminie, 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 150 i art. 194 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej przez błędne uznanie, iż przedłożony przez skarżącego dokument prywatny - pismo z 6 września 2018 r., podpisane przez J.K może stanowić dowód przeciw dokumentom urzędowym tj. prawidłowo wystawionemu zwrotnemu poświadczeniu odbioru, korzystającemu z domniemania prawdziwości oraz wiarygodności twierdzeń w nim zawartych z którego wynikało, iż przesyłka została dwukrotnie prawidłowo awizowana 21 maja 2018 r. oraz 29 maja 2018 r., w sytuacji gdy strona nie zainicjowała oficjalnej procedury reklamacyjnej, 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1, art. 150 § 2, § 3 i § 4 oraz art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie przez Sąd, iż organ nie wyjaśnił wszystkich okoliczności sprawy w związku z tym nakazanie organowi przeprowadzenie dowodów m.in. w postaci przesłuchania doręczyciela w charakterze świadka w celu potwierdzenia prawdziwości jego oświadczenia z 6 września 2018 r. czy uzyskania stosownych informacji od Poczty Polskiej podczas gdy zwrotne potwierdzenie odbioru wezwań z 18 maja 2018 r. nie zawiera żadnych nieprawidłowości, jako dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej stanowiło dowód tego, co zostało w nim stwierdzone, co miało istotny wpływ na wynik sprawy bowiem prowadziło do uchylenia ww. postanowień, 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a w zw. z art. 122 i art. 187 § 1, art. 150 § 2, § 3, § 4 oraz art. 162 § 1 i § 2, art 194 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż doszło do naruszenia powyższych przepisów, podczas gdy w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy organ nie naruszył wskazanych wyżej przepisów. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym (art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), w granicach wyznaczonych przez art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna organu podatkowego zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie kontroli Sądu poddane zostało postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z 7 grudnia 2018 r. wydane w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania, przy czym zasadniczą kwestią sporną jest prawidłowość doręczenia skarżącemu pisma z 18 maja 2018 r. zawierającego wezwanie do uzupełnienia braków odwołania, pod rygorem pozostawienia tego odwołania bez rozpatrzenia. W tym zakresie prawidłowo wskazał Sąd pierwszej instancji, iż z akt sprawy wynika, tj. z koperty i zwrotnego potwierdzenia odbioru, iż wezwanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z 18 maja 2018 r. zostało przesłane na adres zamieszkania skarżącego ul. [...]. Wezwanie to, pomimo dwukrotnego awizowania 21 maja 2018 r. oraz 29 maja 2018 r. nie zostało przez skarżącego odebrane i wróciło do nadawcy z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie". Ustawowy 14-dniowy termin przechowywania przesyłki w placówce pocztowej operatora pocztowego upłynął 4 czerwca 2018 r. i ta data w przekonaniu organu podatkowego winna wyznaczać dzień skutecznego doręczenia wezwania jak i wyznaczać początek biegu dniowego terminu do uzupełnienia braków formalnych powyższego odwołania. Jak zasadnie przy tym wskazał organ odwoławczy - i co zaakceptował Sąd pierwszej instancji - wszelkie adnotacje na zwróconej przesyłce (zamieszczone na kopercie lub na zwrotnym potwierdzeniu odbioru), opatrzone stosownymi pieczątkami i podpisami, mają walor dokumentu urzędowego i mogą stanowić dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Zwrotne potwierdzenie odbioru korzysta z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone. Sąd pierwszej instancji podkreślił, iż strona skarżąca w toku postępowania dotyczącego przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania wskazywała na nieprawidłowości w doręczeniu jej wezwania w tym zakresie. Twierdziła m.in., że korespondencja doręczana na adres jej zamieszkania, w przypadku nieobecności domowników, nie jest doręczana przez listonosza z zachowaniem wymogów art. 150 Ordynacji podatkowej. Wskazywała na okoliczności, z których wynikać miało, że w czasie próby dokonania doręczenia jej wezwania listonosz nie zastał nikogo z domowników. Zaprzeczała, aby w drzwiach mieszkania pozostawiono pierwsze awizo, a także faktowi drugiego awizowania przesyłki. Zdaniem skarżącego, wskazywane okoliczności zostały potwierdzone przez doręczyciela spornej przesyłki, pracownika Poczty Polskiej, w przedłożonym do sprawy oświadczeniu z 6 września 2018 r. Z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Zgodnie z art. 194 § 2 tej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Przepisy § 1 i 2 nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach (art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej). W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, iż pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej potwierdzającym fakt i datę doręczenia, zgodnie z danymi umieszczonymi na tym dokumencie (por. wyroki NSA: z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1186/16; z 17 maja 2022 r., sygn. akt II FSK 686/20 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). Na tej podstawie fakt doręczenia określonej osobie (w tym także zastępczego) i to w określonej dacie przesyłki korzysta z domniemań prawdziwości oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych, czyli wiarygodności. Skutkiem tego jest, iż organ podatkowy dokonując oceny okoliczności związanych z doręczeniem przesyłki nie może odrzucić co do zasady istnienia faktu jej doręczenia stwierdzonego w takim zwrotnym poświadczeniu odbioru. Co oczywiste istnieje możliwość przeprowadzania przeciwdowodu wobec domniemań wynikających z takiego dokumentu, jednak nie można tego dokonywać w całkowicie dowolny sposób. Jak przyjmuje się w judykaturze, takim przeciwdowodem może być reklamacja uzyskana od operatora pocztowego w rozumieniu ustawy Prawo pocztowe, który dokonywał określonego doręczenia (tak wyroki NSA: z 16 grudnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3421/14; z 5 sierpnia 2021 r., sygn. akt II FSK 504/21; z 24 marca 2022 r., sygn. akt I FSK 2128/18 - publ. CBOSA). W rozpoznawanej sprawie strona nie wystąpiła z reklamacją do operatora pocztowego, a w to miejsce przedstawiła pismo z 6 września 2018 r. zawierające oświadczenie listonosza J.K., w którym wskazał on na sposób postępowania w celu doręczenia korespondencji w sytuacji niezastania adresata w domu pod ww. adresem. Co istotne w sprawie, strona skarżąca sama twierdziła, że będąc w sierpniu 2018 r. w placówce Poczty Polskiej nr [...] i odbierając inną skierowaną do niej przesyłkę, dowiedziała się, że w systemie Poczty Polskiej widnieje jeszcze jedna przesyłka, która już tego dnia została odesłana do nadawcy, tj. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie. Skoro zatem strona skarżąca miała świadomość istnienia nieprawidłowości w doręczaniu jej przesyłek przez Pocztę Polską, to powinna niezwłocznie wszcząć w tym zakresie odpowiednie postępowanie reklamacyjne, zamiast pozyskiwania poza jakimkolwiek trybem prywatnego dokumentu. Jak już wskazano powyżej nie ulega wątpliwości, że informacja (reklamacja) uzyskana od operatora pocztowego może być przeciwdowodem, o jakim mowa w art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej, podlegającym ocenie na zasadzie art. 191 tej ustawy. Nie można jednak treści dokumentu urzędowego, korzystającego na podstawie art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej z domniemania prawdziwości oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych, podważać za pomocą dokumentu prywatnego, którego prawdziwość i rzetelność nie została niczym potwierdzona. Rację ma autor skargi kasacyjnej twierdząc, iż skoro w niniejszej sprawie organ podatkowy dysponował prawidłowo wypełnionym i posiadającym niezbędne adnotacje zwrotnym potwierdzeniem odbioru przesyłki zawierającej wezwanie z 18 maja 2018 r., to uprawniony był do przyjęcia fikcji prawnej doręczenia w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, co też w niniejszej sprawie uczynił. Naczelny Sąd Administracyjny nie akceptuje tym samym stanowiska Sądu pierwszej instancji, który uznał, iż "oświadczenie, wbrew stanowisku organów, może stanowić dowód przeciwny w stosunku do znajdującego się w aktach ww. koperty i zwrotnego potwierdzenia odbioru doręczenia powyższego wezwania, pod warunkiem jednakże, że zostanie ono zweryfikowane przez organ" (str. 13 uzasadnienia wyroku"). Istotne jest przy tym, że ewentualne wykazanie w ramach postępowania reklamacyjnego nieprawidłowości w doręczeniu przesyłki przez listonosza mogłoby skutkować jego odpowiedzialnością dyscyplinarną, natomiast składanie oświadczenia w tym zakresie - poza taką procedurą, w piśmie prywatnym - nie niesie takiego ryzyka, co może mieć wpływ na treść takiego oświadczenia. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny nie zaakceptował stanowiska Sądu pierwszej instancji, iż brak przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie doręczenia skarżącemu wezwania z 18 maja 2018 r. nastąpiło z naruszeniem art. 122 i art.187 § 1 Ordynacji podatkowej, co czyni zasadnymi zarzuty skargi kasacyjnej, w tym związane z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 150 i art. 194 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej. Ponownie rozpatrując sprawę Sąd pierwszej instancji uwzględni powyższą ocenę i dokona kontroli zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z 8 listopada 2018 r. w zakresie zachowania przez skarżącego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z 2 lutego 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r. Uznając skargę kasacyjną organu podatkowego za zasadną, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA Agnieszka Jakimowicz Marek Olejnik Danuta Oleś (spr.)