III FSK 114/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Anna Dalkowska (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Jacek Pruszyński, , po rozpoznaniu w dniu 10 listopada 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 stycznia 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1062/17 w sprawie ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE 1.1. Wyrokiem z dnia 24 stycznia 2018 r., III SA/Wa 1062/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Spółka"), na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (obecnie: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie) z dnia 15 grudnia 2016 r. nr [...], w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, oddalił skargę. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). 1.2. Z powyższego wyroku wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. [...] (dalej: "NUS") prowadził postępowanie egzekucyjne wobec majątku Skarżącej na podstawie własnego tytułu wykonawczego z dnia 22 października 2015r. nr [...], obejmującego należności z tytułu podatku o towarów i usług za miesiąc styczeń 2012 r. w kwocie należności głównej 111.886.00 zł. NUS, działając na podstawie art. 80 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 1966, Nr 24, poz. 151, dalej: "u.p.e.a."), zawiadomieniem z dnia 28 października 2015r. nr [...], dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku B. w G. W dniu 4 listopada 2015 r. Skarżąca wniosła zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 22 października 2015 r. Wniesiono o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko zobowiązanej Spółce na podstawie ww. tytułu wykonawczego, uchylenie zastosowanych środków egzekucyjnych, w tym uchylenie zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w Banku B. na podstawie zawiadomienia NUS z 28 października 2015 r. Postanowieniem z dnia 11 lutego 2016r. nr [...], NUS uznał zarzuty za nieuzasadnione. Powyższe postanowienie zostało zaskarżone przez Spółkę zażaleniem, które ponownie zostało uznane przez NUS za niezasadne postanowieniem z dnia 30 sierpnia 2016 r. nr [...]. Skarżąca, zażaleniem z 6 września 2016 r. wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i orzeczenie co do istoty sprawy, poprzez uwzględnienie zarzutów wymienionych w piśmie z dnia 4 listopada 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z 15 grudnia 2016 r. nr [...], na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. oraz art. 18 i art. 34 § 4 i § 5 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3, 6, 8 i 10 u.p.e.a., utrzymał w mocy postanowienie NUS z dnia 30 sierpnia 2016 r. 2.1. W skardze od postanowienia organu drugiej instancji Spółka zarzuciła naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym utrzymaniu w mocy postanowienia organu I instancji. Skarżąca powtórzyła zarzuty i argumentację wniesione w piśmie zarzutowym z 4 listopada 2015 r. i zażaleniowym w zakresie naruszenia art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1-3, 6, 8 i 10 u.p.e.a., oraz art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. w związku z art. 18, art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1-3. 6. 8 i 10 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi. 2.2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Spółki. Sąd pierwszej instancji zgodził się ze stwierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie przerw w naliczaniu odsetek za zwłokę, tj. przerw, o których mowa w art. 54 § 1 pkt 2, 3, 7 o.p i ich nieuwzględnienia w tytule wykonawczym stanowiącym podstawę prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Sąd przychylił się do argumentacji organu, zgodnie z którą przedłużenie czasu trwania postępowania następowało niezależne od organu podatkowego, lecz było wyrazem aktywności Strony. Powołując się na utrwalone orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji uznał zarzut niedopuszczalności egzekucji za niezasadny. W uzasadnieniu orzeczenia podzielono pogląd, że w świetle regulacji zawartych w art. 239e o.p. oraz art. 6 § 1 u.p.e.a., wierzyciel nie ma obowiązku wstrzymania się z egzekucją wierzytelności wynikającej z ostatecznej decyzji administracyjnej, przez czas, w jakim podatnik zachowuje prawo do wniesienia skargi na tę decyzję do sądu administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie znalazł szczególnych okoliczności uprawdopodabniających pogląd, że zajęcie rachunku bankowego jest szczególnie uciążliwym środkiem egzekucyjnym w sprawie, nie podzielił również poglądu Skarżącej o wadliwości zakwestionowanych postanowień obu instancji w wyniku "nieprawidłowego ustosunkowania się organów obu instancji do treści skargi i sporządzenia wadliwych uzasadnień faktycznych i prawnych". Zdaniem Sądu pierwszej instancji, organy nie tylko odniosły się do argumentacji Strony, ale także wyjaśniły podstawę prawną rozstrzygnięcia i zakres stosowania przepisów. 3. Skarga kasacyjna. 3.1. Spółka wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając orzeczenie w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – dalej p.p.s.a. zarzucono zaskarżonemu wyrokowi naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: 1. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14.06.1960r. "Kodeks postępowania administracyjnego" (t.j. Dz. U. z 2016r., poz. 23 ze zmian.) - dalej k.p.a. - w związku z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016r., poz. 599 z późn. zmian.) poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowieniem nr [...] z dnia 15.12.2016r. bezzasadnie utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia 30.08.2016r. nr [...] z dnia 30.08.2016r., podczas gdy zarzuty podniesione w zażaleniu uzasadniały wyeliminowanie z obrotu prawnego wadliwego postanowienia organu I instancji, to jest uchylenie w całości postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. [...] nr [...] z dnia 30.08.2016r. i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez uwzględnienie w całości zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia 22.10.2015r., doręczonego zobowiązanej w dniu 03.11.2015r., nr [...], 2. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 34 § 1, §4, §5 w zw. z art. 33 § 1 punkty 1 - 3, 6, 8 i 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez Sąd I instancji, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, iż organy obydwu instancji bezzasadnie nie uwzględniły zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia 22.10.2015r. nr [...], 3. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. w związku z art. 18, art. 34 §1, §4, §5 w związku z art. 33 § 1 punkty 1 - 3, 6, 8 i 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, że organy I i II instancji sporządziły wadliwe uzasadnienia faktyczne i prawne swoich postanowień, gdyż błędnie oceniły, iż zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułu wykonawczego nie zasługiwały na uwzględnienie, 4. art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 34 §1, §4, §5 w zw. z art. 33 § 1 punkty 1 - 3, 6, 8 i 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzeniu wadliwego uzasadnienia wyroku z dnia 24.01.2018r., w którym Sąd I instancji błędnie ocenił, iż organy administracji obydwu instancji zasadnie nie uwzględniły zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułu wykonawczego. 3.2. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie złożono. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4.1. Skarga kasacyjna podlegała oddaleniu. 4.2. Zgodnie z art. 15 zzs4 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz.U.2020, poz. 1842, dalej uCOVID-19) uchwalonym w związku z ogłoszeniem stanu epidemii w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich Naczelny Sąd Administracyjny nie jest związany żądaniem strony o przeprowadzenie rozprawy. W przypadku skierowania sprawy podlegającej rozpoznaniu na rozprawie na posiedzenie niejawne Naczelny Sąd Administracyjny orzeka w składzie trzech sędziów. Przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Powyższe rozwiązanie o charakterze wyjątkowym stanowi przepis szczególny w rozumieniu art. 10 i 90 § 1 p.p.s.a. wobec zasady wyrażającej się w rozpoznaniu spraw na posiedzeniu jawnym. Celem rozwiązań procesowych przyjętych w uCOVID-19 jest m.in. ochrona życia i zdrowia ludzkiego przy jednoczesnym zapewnieniu funkcjonowania wymiaru sprawiedliwości w stanie pandemii. Prawo do publicznej rozprawy nie ma charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniom na podstawie art. 31 ust. 3 Konstytucji RP ustanawiającym zasadę proporcjonalności. Zgodnie z nią, ograniczenia w korzystaniu z konstytucyjnych praw i wolności mogą być ustanawiane w ustawie i tylko wtedy, gdy są konieczne w demokratycznym państwie do ochrony wymienionych w przepisie wartości, wśród których znajduje się zdrowie publiczne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2020 r., II OSK 1305/18). W obecnym stanie faktycznym niniejszej sprawy, przesłanki do jej rozpoznania na posiedzeniu niejawnym zostały spełnione. Konstytucyjna zasada prawa do sądu wynikająca z art. 45 Konstytucji RP oznacza nie tylko prawo dostępu do sądu, ale także prawo do rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki. W obecnej sytuacji, w której czas trwania epidemii, jej skala i skutki nie są możliwe do określania, realizacja prawa do sądu powinna gwarantować rozpoznanie sprawy w terminie, który nie będzie determinował potencjalnego zarzutu przewlekłości postępowania. Mając powyższe okoliczności na względzie, niniejsza sprawa podlegała rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 uCOVID-19. 4.3. Za istotę przedmiotowej sprawy należy uznać prawidłowość oceny poprawności uznania przez organy za bezzasadne zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego, wniesionych przez zobowiązanego na podstawie art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1-3, 6, 8 i 10 u.p.e.a. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że postępowanie administracyjne zainicjowane wniesieniem przez stronę zarzutów na prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 33 § 1 u.p.e.a. stanowi odrębne postępowanie od prowadzonego wcześniej postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją wymiarową. Jest to postępowanie wpadkowe w toku postępowania egzekucyjnego, którego celem jest doprowadzenie do przymusowego wykonania obowiązków podlegających egzekucji administracyjnej. W judykaturze nie budzi wątpliwości, że w ramach postępowania egzekucyjnego nie mogą być kontrolowane kwestie rozstrzygnięte w odrębnym postępowaniu podatkowym (por. m.in. wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 3499/18, czy też wyrok WSA w Szczecinie z dnia 7 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 512/18). Podobnie niekonkurencyjne wobec postępowania egzekucyjnego jest postępowanie podatkowe zainicjowane wnioskiem o rozłożenie na raty zaległości podatkowej. To ostanie nie wstrzymuje prowadzonego postępowania egzekucyjnego. 4.4. Odnosząc się do pierwszego zarzutu skargi kasacyjnej, to jest zarzutu naruszenia art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a., autor skargi kasacyjnej wskazuje w szczególności na nieistnienie obowiązku zapłaty odsetek we wskazanej kwocie, brak wymagalności zobowiązania objętego tytułem wykonawczym, określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, niedopuszczalność egzekucji administracyjnej na podstawie wydanego tytułu wykonawczego, zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, niedopuszczalność zastosowanych środków egzekucyjnych, w szczególności zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela argumentacji strony skarżącej, uznając tym samym stanowisko Sądu pierwszej instancji za prawidłowe. Skarżąca w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie rozwinęła powyższych zarzutów, ograniczając się jedynie do ich wypunktowania, z związku z czym, nie ma możliwości przeprowadzenia dogłębnej analizy na czym powyższe naruszenia miałyby polegać. Brak jest również w skardze kasacyjnej uzasadnienia w jaki sposób naruszenia przepisów postępowania w niej wskazanych mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 54 § 1 pkt 2, 3, 7 o.p. odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 227 § 1, do dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3, za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie została doręczona skarżącej w dniu 13 sierpnia 2018 r., a zatem zgodnie z 139 § 1 pkt 3 o.p., w związku z czym nie ma możliwości zastosowania przepisu wynikającego z art. 54 § 1 pkt 3 o.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie słusznie stwierdził, że w tytule wykonawczym wierzyciel wskazuje nieuiszczoną kwotę zobowiązania podatkowego, a zatem kwotę zaległości istniejącą w dacie wystawienia tytułu wykonawczego, nie zaś kwotę, w jakiej zobowiązanie określone zostało decyzją organu podatkowego. Niezasadny okazał się więc argument, że tytuł wykonawczy niezgodny był z decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Słusznie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że nietrafiony jest zarzut niedopuszczalności egzekucji. Ostateczną decyzją organu drugiej instancji nałożono na skarżącą zobowiązanie podatkowe, w związku z czym – na podstawie prawidłowego wystawionego tytułu wykonawczego – podlega ona wykonaniu. Co więcej, należy wskazać, że wykonanie powyższej decyzji nie zostało wstrzymane, o czym świadczą postanowienie z 31 marca 2016 r. I FZ 57/16 i postanowienie z 22 czerwca 2017 r. I FSK 716/17. Mając to na uwadze, nie istnieje przesłanka, która nakładałaby na wierzyciela obowiązek wstrzymania się z egzekucją wierzytelności wynikającej z ostatecznej decyzji administracyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela także stanowiska zobowiązanego o zastosowaniu zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Zajęcie rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. W przypadku prowadzenia takiej egzekucji strona zostaje ograniczona w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności podlegających egzekucji. Istotne jest to, że rachunek pozostaje otwarty, a strona może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę. Z art. 80 § 1 u.p.e.a. wynika, że rachunek pozostaje otwarty, a zobowiązany może swobodnie dysponować nadwyżką ponad zajętą kwotę. Oceniając zastosowany w sprawie środek zabezpieczający jako najmniej uciążliwy, sądy administracyjne podkreślają właśnie to uprawnienie korzystne dla zobowiązanego, by nie "zablokować" całkowicie jego działalności gospodarczej. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dokonał prawidłowej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie i trafnie uznał, że nie narusza ono przepisów postępowania i prawa materialnego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. 4.5. Z powyższych powodów, zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 34 § 1, §4, §5 w zw. z art. 33 § 1 punkty 1 - 3, 6, 8 i 10 u.p.e.a. również należy uznać za pozbawiony podstaw. 4.6. Nie jest też zasadny zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. w związku z art. 18, art. 34 §1, §4, §5 w związku z art. 33 § 1 punkty 1 - 3, 6, 8 i 10 u.p.e.a. Zarzucając naruszenie tych przepisów skarżąca myli ocenę zasadności oddalenia skargi na czynności egzekucyjne z wymogami dotyczącymi aktu, jakim jest postanowienie. Zobowiązana w uzasadnieniu tego zarzutu ograniczyła się do stwierdzenia, że wbrew ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, organy obu instancji nieprawidłowo ustosunkowały się do treści zarzutów i sporządziły wadliwe uzasadnienia faktyczne i prawne swoich postanowień. Tymczasem zgodnie z art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. postanowienie powinno zawierać: oznaczenie organu administracji publicznej, datę jego wydania, oznaczenie strony lub stron albo innych osób biorących udział w postępowaniu, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, oraz podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do jego wydania lub, jeżeli postanowienie wydane zostało w formie dokumentu elektronicznego, powinno być opatrzone bezpiecznym podpisem elektronicznym weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu (§ 1). Postanowienie powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie (§ 2). Skarga kasacyjna nie wskazała, aby w postanowieniach organów zabrakło któregokolwiek z wymienionych w art. 124 k.p.a. wymogów formalnych postanowienia. Zgodnie zaś z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że związany jest jej podstawami, więc władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały w niej skonkretyzowane. Naczelny Sąd Administracyjny nie został wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania, czy też korygowania zarzutów strony wnoszącej skargę kasacyjną. Wobec tak postawionego zarzutu nie można przyjąć, aby sąd pierwszej instancji naruszył prawo, uznając, że postanowienia organów nie naruszają art. 124 k.p.a. 4.7. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 34 §1, §4, §5 w zw. z art. 33 § 1 punkty 1 - 3, 6, 8 i u.p.e.a., w pierwszej kolejności trzeba odnotować, że prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Prawidłowo skonstruowane uzasadnienie daje rękojmię, że Sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Pozwala poznać przesłanki podjęcia rozstrzygnięcia oraz prześledzić tok rozumowania Sądu. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji ma przy tym charakter informacyjny względem stron postępowania sądowoadministracyjnego, stanowiąc dla nich niezbędną płaszczyznę dla należytego wywiedzenia zarzutów skargi kasacyjnej, a ponadto umożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżone orzeczenie, co jest niezbędne dla przeprowadzenia prawidłowej kontroli instancyjnej. Artykuł 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w sytuacji, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie prawa i gdy w ramach przedstawiania stanu sprawy Sąd pierwszej instancji nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, ONSAiWSA 2010/3 poz. 39, wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r. II FSK 568/08). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w świetle wskazanej uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r. przyjmuje się, że art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną tylko wtedy, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego, przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Ponadto, aby zarzut taki mógł stanowić samodzielną podstawę skargi kasacyjnej, wskazana wada uzasadnienia musi być na tyle istotna, że może to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a samo uchybienie musi uniemożliwiać kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku. W rozpoznanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził takich naruszeń. Przeciwnie, uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wymaganiom stawianym przez art. 141 § 4 p.p.s.a., w szczególności zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a także wypowiedź co do wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia zarzutów skargi. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku zawarł nadto stanowisko co do oceny stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zostało sporządzone w sposób umożliwiający Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu kontrolę instancyjną. Zasadność merytorycznego stanowiska Sądu pierwszej instancji nie może być zaś skutecznie podważana zarzutem naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Zarzut naruszenia tego przepisu nie może więc sprowadzać się do polemiki z przedstawionym w uzasadnieniu stanowiskiem Sądu pierwszej instancji. 4.8. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. Jacek Pruszyński Sławomir Presnarowicz Anna Dalkowska