III SA/Po 538/20

SENTENCJA Dnia 08 grudnia 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska (spr.) WSA Szymon Widłak po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 08 grudnia 2020 roku przy udziale sprawy ze skargi R. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2020 roku nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę UZASADNIENIE Postanowieniem z [...] lipca 2020 r. nr [...] Dyrektor Administracji Skarbowej w P. (dalej także jako DIAS), wskazując na art. 233 §1 pkt 1 w związku z art. 201 §1 pkt 2, art. 239 oraz art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), po rozpoznaniu zażalenia R. M., prowadzącego działalność gospodarczą pod firma A, na postanowienie Naczelnika W. Urzędu Celno-Skarbowego w P. z [...] listopada 2019 r. nr [...] o odmowie zawieszenia postępowania w sprawie kary pieniężnej, wydanego po rozpoznaniu wniosku R. M. – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Jak wynika z akt sprawy, w trakcie wszczętego z urzędu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, pismem z [...] października 2019 r. R. M. wniósł o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego zakończenia przez Sąd Rejonowy w K. sprawy o sygn. II K [...], ze względu na tożsamy przedmiot obu postępowań. Ww. postanowieniem z [...] listopada 2019 r. Naczelnik W. Urzędu Celno-Skarbowego odmówił zawieszenia postępowania, uznając że w sprawie nie zachodzi przesłanka, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd). Dyrektor Izby Skarbowej, wskazanym wyżej postanowieniem z [...] lipca 2020 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ wskazał, że zgodnie z art. 201 §1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest uprawniony do zawieszenia postępowania w enumeratywnie wymienionych w tym przepisie przypadkach, m.in. wtedy, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd (art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Zdaniem organu wyższego stopnia przepis ten pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Innymi słowy, zawieszenie postępowania ze względu na zaistnienie zagadnienia wstępnego występuje tylko wtedy, gdy dla rozpatrzenia sprawy głównej niezbędne jest uzyskanie rozstrzygnięcia dokonanego w tej sprawie przez sąd lub inny organ państwowy niż ten, przed którym toczy się postępowanie, bez którego nie jest możliwe załatwienie sprawy głównej. Organ wyjaśnił dalej, że z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia wtedy, gdy wyłoni się ono w toku postępowania podatkowego, poprzedza rozpatrzenie sprawy oraz wydanie decyzji, a jego rozstrzygnięcie nie leży w kompetencji organu rozpoznającego sprawę, ale innego organu lub sądu prowadzącego już lub mającego prowadzić z inicjatywy strony lub organu postępowanie zmierzające do jej rozstrzygnięcia, przy czym orzeczenie to w sposób bezpośredni warunkuje możliwość rozpatrzenia danej sprawy i wydania decyzji. Zawieszenie postępowania jest instytucją tamującą bieg postępowania i opóźniającą merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, dlatego powinno mieć zastosowanie tylko w przypadkach określonych przez ustawodawcę. Stąd też powoływany przepis Ordynacji podatkowej nie może podlegać wykładni rozszerzającej. Organ wskazał, że istotą sporu jest ustalenie, czy istnieje ścisły i konieczny związek pomiędzy wydaniem w niniejszej sprawie rozstrzygnięcia w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, a uprzednim zakończeniem postępowania karnego prowadzonego przed Sądem Rejonowym w K. pod sygnaturą II K [...], a w konsekwencji czy zachodzi przesłanka do zawieszenia postępowania administracyjnego na podstawie art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, prowadzonego wobec strony. DIAS w pełni podzielił stanowisko organu I instancji, że na gruncie art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej prawomocne zakończenie ww. postępowania prowadzonego przed Sądem Rejonowym w K. nie oznacza w realiach niniejszej sprawy zaistnienia jakiejkolwiek kwestii prawnej, której uprzednie rozstrzygnięcie warunkowałoby możliwość orzekania organowi podatkowemu w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej, którego zawieszenia domaga się strona, prowadzone jest na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Stosownie do zapisu art. 91 tejże ustawy, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Strona wniosła o zawieszenie przedmiotowego postępowania w oparciu o przepisy art. 97 §1 pkt 4 Kodeksu postępowania administracyjnego, które to przepisy nie mają w niniejszej sprawie zastosowania. Dodatkowo DIAS zauważył, że postępowanie karne skarbowe, toczące się na podstawie Kodeksu karnego skarbowego i postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, toczące się na podstawie ustawy o grach hazardowych, są postępowaniami od siebie całkowicie niezależnymi, powołując się na wyrok WSA w Poznaniu z 09 listopada 2017 r., III SA/Po 644/17. R. M. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której domagając uchylenia zaskarżonego postanowienia i zawieszenie toczącego się postępowania do czasu zakończenia sprawy karnej toczącej się przed Sądem Rejonowym w K. pod sygnaturą II K [...], ewentualnie uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi II instancji, zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 i art. 239 oraz 219 Ordynacji podatkowej, które miało wpływ na treść zaskarżonego orzeczenia, polegające na wadliwym przyjęciu, że rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy karnej, podczas gdy kwestia ewentualnej winy i odpowiedzialności karnej skarżącego, jak również dowody, którą są i będą przeprowadzane w toku powołanego postępowania karnego, mają ścisły i bezpośredni związek z postępowaniem w sprawie ewentualnego wymierzenia wymienionemu kary pieniężnej w trybie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a w konsekwencji rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie prawidłowej decyzji, opartej na wszechstronnej analizie całokształtu materiału dowodowego, jest w sposób bezpośredni uzależnione od rozstrzygnięcia powołanej sprawy karnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – odpowiednio: ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej w skrócie: "P.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu (czynności). Dokonując kontroli zaskarżonych rozstrzygnięć, w świetle wskazanych wyżej przepisów, Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm., dalej jako O.p.) organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Jak słusznie wskazał organ podatkowy, przepis ten pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Ponadto, zagadnieniem wstępnym w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu może być wyłącznie kwestia prawna, która dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki decyzji, co oznacza, że takim zagadnieniem nie może być wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy, gdyż należy to wyłącznie do obowiązków organu prowadzącego postępowanie w danej sprawie, ( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3.12.2020, wydany w sprawie o syg. akt II GSK 1073/20 ). Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę w pełni podziela ugruntowany już w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że nie stanowi zagadnienia wstępnego w postępowaniu o wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, wynik postępowania karnoskarbowego, którego ustalenie dotyczą popełnienia czynu zabronionego. Wynik postępowania karnoskarbowego oraz ustalenia w tym postępowaniu pozostają bowiem bez wpływu na wymierzenie kary administracyjnej i ustalenia istotne dla tego postępowania, z uwagi na odmienne podstawy prawne obu postępowań i ich cele, przesłanki rozstrzygnięć a także odmienne sankcje (por. np. wyroki NSA: z 3.12.2020, syg. akt II GSK 1073/20z 8 grudnia 2015 r., sygn. II GSK 1657/15; 18 września 2015 r., sygn. II GSK 1715/15; 23 października 2013 r., sygn. II GSK 1042/13). W postępowaniu mającym za przedmiot wymierzenie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, organ administracji publicznej jest zobowiązany do dokonania własnych ustaleń faktycznych, w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy w prowadzonym postępowaniu, a realizacja tego obowiązku podlega kontroli zarówno w postępowaniu odwoławczym, jak sądowoadministracyjnym, z tego względu, wbrew zarzutom podniesionym w skardze, nie ma znaczenia w rozstrzyganej sprawie, czy w postępowaniu karnym, prowadzonym w sprawie II K [...] przed Sądem Rejonowym w K., zostaną przeprowadzone jakiekolwiek nowe dowody w kwestii ewentualnej winy i odpowiedzialności karnej skarżącego. Mając na uwadze powyższe, Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.