II FSK 1702/18

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka Sędziowie NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca) WSA (del.) Marek Kraus po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "R." sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Bd 888/17 w sprawie ze skargi "R." sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Włocławku z dnia 9 sierpnia 2017 r. [...] w przedmiocie ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z dnia 6 grudnia 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę R. Sp. z o.o. w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Włocławku z dnia 9 sierpnia 2017 r. w przedmiocie odmowy przyznania ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym. Od powyższego wyroku Spółka wniosła skargę kasacyjną zarzucając naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie - art. 174 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) , a konkretnie art. 13 ust.1 pkt.1 in fine ustawy o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381 z późn. zm.) w wyniku przyjęcia, że wydatki podatnika ubiegającego się o ulgę inwestycyjną w związku z modernizacją i rozbudową budynku inwentarskiego zostały sfinansowane w części z udziałem środków publicznych, co miałoby stanowić przesłankę negatywną przyznania tejże ulgi. W skardze kasacyjnej zarzucono także naruszenie przepisów postępowania przed sądami administracyjnymi, mające istotny wpływ na wynik sprawy - art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a konkretnie naruszenie art.141 § 4 p.p.s.a., polegające na tym, że Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie odniósł się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy - a konkretnie art. 191 O.p. na skutek przekroczenia przez organy administracji I i II instancji, granic swobodnej oceny dowodów przy wykładni treści "Umowy o kredyt inwestycyjny z dopłatami Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa na realizację inwestycji w gospodarstwach rolnych w zakresie nowych technologii produkcji w rolnictwie zapewniających wysoką jakość produktu - na zakup i instalacje czterech robotów do udoju z wyposażeniem i w konsekwencji dowolne uznanie, że w ramach tej umowy udzielono pomocy publicznej na modernizację i rozbudowę budynku inwentarskiego. Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Samorządowe Kolegium Odwoławcze we Włocławku wniosło o oddalenie skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i wobec tego podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy Prawo rolne, ulga inwestycyjna przysługuje podatnikom podatku rolnego z tytułu wydatków poniesionych na: 1) budowę lub modernizację budynków inwentarskich służących do chowu, hodowli i utrzymaniu zwierząt gospodarczych oraz obiektów służących ochronie środowiska, 2) zakup i zainstalowanie deszczowni, urządzeń melioracyjnych i urządzeń zaopatrzenia gospodarstwa w wodę, urządzeń do wykorzystywania na cele produkcyjne naturalnych źródeł energii. Sformułowany w tym przepisie zakres wydatków, uprawniających do ulgi inwestycyjnej, został przez ustawodawcę ograniczony. W przypadku bowiem, gdy wydatki te zostały sfinansowane w całości lub w części z udziałem środków publicznych - ulga nie ma zastosowania. Ulga inwestycyjna przyznawana jest po zakończeniu inwestycji (art. 13 ust. 2 u.p.r.). Podatnik, składając wniosek o przyznanie ulgi, ma obowiązek dołączyć zestawienie poniesionych wydatków inwestycyjnych wraz z rachunkami lub ich uwierzytelnionymi odpisami, stwierdzającymi wysokość tych wydatków (art. 14d ust. 2 u.p.r.). W rozpoznawanej sprawie Spółka prowadzi działalność rolniczą i jest podatnikiem podatku rolnego. Starosta zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę budynku inwestorskiego i silosów, na której jest prowadzona działalność spółki. Zebrana w sprawie dokumentacja potwierdza, iż inwestycja polegała nie tylko na rozbudowie i modernizacji obory, ale również na budowie silosów, zbiorników na ścieki, przepompowni wraz z infrastrukturą techniczną. Podatnik przy tym zawarł umowę o kredyt inwestycyjny wraz z dopłatą Agencji Restrukturyzacji Modernizacji Rolnictwa na realizację inwestycji w zakresie nowych technologii produkcji w rolnictwie. Kredyt przeznaczono na zakup robotów do dojenia krów. Ustawa o podatku rolnym nie zawiera definicji pojęcia "środków publicznych". Pojęcie to zdefiniowane jest w art. 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), który za takowe uważa środki budżetu państwa i jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych, a także środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej. Przedmiotowe dopłaty pochodziły ze środków Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, a więc ze środków sektora finansów publicznych, tym samym były środkami publicznymi w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.r. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa zadaniem Agencji jest wspieranie m.in. inwestycji w rolnictwie. Zadanie te, zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 przywołanego wcześniej artykułu, Agencja realizuje m.in. przez dopłatę do odsetek od kredytów bankowych. Artykuł 4 ust. 4 stanowi, że dopłata do odsetek od kredytów bankowych i częściowa spłata kapitału kredytu bankowego, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2, są realizowane przez Agencję za pośrednictwem banków na podstawie zawartych z nimi umów. Agencja w zakresie gospodarowania krajowymi środkami publicznymi przeznaczonymi na funkcjonowanie jej i realizację przez nią jej zadań podlega nadzorowi ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Powyższe regulacje wskazują, że działalność Agencji ma charakter publiczny, przedmiot pomocy (dopłat) jednoznacznie ukierunkowany jest na wsparcie inwestycji w rolnictwie. Nie można więc zasadnie twierdzić, że spłata odsetek od zaciągniętego kredytu nie jest wsparciem inwestycji. W przeciwnym razie należałoby zakwestionować sens tego rodzaju pomocy. Z istoty kredytu wynika, że ubiegający się o kredyt nie otrzymałby samego kapitału, bez zobowiązania się do spłaty także odsetek. Dlatego prawidłowa jest interpretacja sądu pierwszej instancji, iż część środków na inwestycję pochodziła ze środków publicznych i uzasadniona jest w tej sytuacji odmowa zastosowania wobec skarżącej ulgi w podatku rolnym. Dla wykładni art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.r. bez znaczenia jest jakiego elementu udzielonego kredytu dotyczyła dopłata (kapitału czy odsetek), istotne jest że przeznaczona została na wsparcie konkretnej inwestycji, bez realizacji której dopłata w ogóle nie byłaby możliwa. Przyjęcie interpretacji przepisu dokonanej przez skarżącego prowadziłoby do sytuacji nieuprawnionej (bezprawnej), w której skarżący korzystałby z dwóch ulg jednocześnie. Słusznie zatem wskazał WSA w Bydgoszczy, że zasadnicze znaczenie przy ustalaniu uprawnienia do ulgi inwestycyjnej stanowi źródło pochodzenia środków na realizowaną inwestycję. Jedynie, gdy środki te są środkami własnymi podatnika, to wówczas ulga ta może być przyznana. Sfinansowanie natomiast inwestycji z udziałem środków publicznych (choćby w niewielkiej części), wyklucza możliwość zastosowania ulgi inwestycyjnej. Prawidłowo Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w zaskarżonej decyzji organ dokonał prawidłowej wykładni art. 13 ust. 1 u.p.r. i zasadnie odmówił podatnikowi przyznania ulgi inwestycyjnej, przyjmując, że skarżąca sfinansowała inwestycję w części ze środków publicznych. Zasadnie również zwrócono uwagę, że w rozpoznawanej sprawie podatnik w celu sfinansowania całości inwestycji m.in. na modernizacji i budowie obory, skorzystał zarówno z komercyjnego kredytu obrotowego (na budowę obory), jak i z kredytu preferencyjnego, objętego dopłatami do oprocentowania udzielonymi przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (na modernizację i wyposażenie obory), która realizuje swoje zadania ze środków publicznych w oparciu o przepis art. 21 ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1438 ze zm. – dalej: "ustawa o ARiMR"). Uzasadnienie zaskarżonego wyroku jest kompletne, szczegółowe, spełniające kryteria ustawowe, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. Dokonano prawidłowej wykładni przepisu art. 13 ust. 1 u.p.r., wyjaśniając, że podatnikom przysługuje ulga inwestycyjna z tytułu wydatków (nakładów gospodarczych) ponoszonych w związku z budową i modernizacją budynków inwentarskich, pod warunkiem, że wydatki te, chociażby w niewielkiej części nie zostały sfinansowane z udziałem środków publicznych. Dokonana przez Sąd pierwszej instancji ocena zaskarżonej decyzji, zarówno w zakresie prawidłowości dotyczących wykładni przepisów prawa materialnego, jak też ustaleń faktycznych, nie narusza prawa, w tym także wskazanego w zarzutach skargi kasacyjnej art. 191 O.p. polegający na przekroczeniu przez organy administracji I i II instancji, granic swobodnej oceny dowodów. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.