I FSK 1211/17

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA del. Bożena Dziełak, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 26 listopada 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 9 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 129/17 w sprawie ze skargi D. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 28 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2015 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w R. kwotę 8100 (osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Skarga kasacyjna D. S. dotyczy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 9 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Rz 129/17. W orzeczeniu tym Sąd pierwszej instancji, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, ze zm.; obecnie: Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a.", oddalił skargę tego Podatnika na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z 28 grudnia 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2015 r. Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy wynikało, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. w decyzji z 29 czerwca 2016 r. określił Skarżącemu - prowadzącemu działalność gospodarczą w zakresie handlu sprzętem elektronicznym pod firmą K. - kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2015 r. w wysokościach odmiennych od deklarowanych. Organ pierwszej instancji stwierdził bowiem, że udokumentowane 13 fakturami dostawy telefonów oraz konsol do gier, jakich Skarżący miał dokonać na rzecz czeskiej firmy A. s.r.o., nie mogą być uznane za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., obecnie Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej "u.p.t.u.". Podatnik nie dokonał bowiem tych dostaw na rzecz nabywcy zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, lecz innego, nieznanego podmiotu. Z informacji przekazanych przez czeską administrację podatkową wynikało, że pod wskazanym adresem nie było kontaktu z firmą A. s.r.o., nie złożyła ona również deklaracji podatkowych. Brak było także innych dowodów na to, że w I kwartale 2015 r. A. s.r.o. prowadziła jakąkolwiek działalność gospodarczą. Z tych względów, organ pierwszej instancji uznał, że taka dostawa nie spełnia warunku wyrażonego w art. 13 ust. 2 pkt 1 oraz 42 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. i nie uprawnia do zastosowania stawki podatkowej 0%, a podlega opodatkowaniu według stawki VAT 23 %. Po rozpatrzeniu odwołania Podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, zaskarżoną decyzją z 28 grudnia 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego z zebranego materiału dowodowego wynikało, że M. C. - reprezentującemu firmę A. s.r.o. - dostarczane były dokumenty, które po potwierdzeniu miały zostać odesłane do firmy Podatnika. Natomiast nie zebrano żadnych dowodów potwierdzających, że było to następstwem rzeczywistego przemieszczenia towaru do firmy A. s.r.o. w Republice Czeskiej. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z 28 grudnia 2016 r. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania. Podatnik nie zgodził się z organem podatkowym, że nie dokonywał na rzecz A. s.r.o. wewnątrzwspólnotowej dostawy w zakresie objętym zaskarżoną decyzją, tj. że towar objęty dostawami rzekomo nie przekraczał granicy kraju pochodzenia, a także, że przedłożone przez niego dokumenty dotyczące kwestionowanych przez organ dostaw nie potwierdzają wewnątrzwspólnotowej dostawy (nie są wystarczające w tym zakresie) oraz, że charakter fikcyjny miały kwestionowane przez organ transakcje i dostawy dokonane pomiędzy K. D. S. a T. W. W. Zarzucił, że powyższe błędne ustalenia doprowadziły do naruszenia prawa, w szczególności przepisów zawartych w rozdziale 3 u.p.t.u. oraz art. 42 tej ustawy przez ich niezastosowanie, prowadząc do nieuzasadnionej odmowy uznania dostaw za objętych preferencyjną stawką VAT. Skarżący podkreślił również, że definicja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów określa, że wypełnienie warunku transgraniczności ma miejsce już przy przekroczeniu granicy innego państwa przez towar, nie zaś – jak twierdzi organ – dotarcie pod wskazany, konkretny adres w tym państwie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uznał skargę Strony za niezasadną. Sąd nie dopatrzył się uchybień w stanowisku organów podatkowych, że zakwestionowane dostawy na rzecz A. s.r.o. nie mogą zostać uznane za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w znaczeniu art. 13 u.p.t.u., gdyż Podatnik nie dokonał tych dostaw na rzecz nabywcy zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, a towar nie przekraczał granicy kraju. W konsekwencji, dostawy te nie spełniały warunku wyrażonego w art. 13 ust. 2 pkt 1 oraz 42 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. i nie uprawniają do zastosowania stawki podatkowej 0%. W pisemnych motywach wyroku Sąd pierwszej instancji, zauważył, że dla uznania danej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek – wynikającej z art. 42 (tj. należytego udokumentowania wywozu towarów z terytorium kraju) oraz z art. 13 u.p.t.u. (tj. wymagania aby dostawca i nabywca byli podatnikami zidentyfikowanymi dla transakcji wewnątrzwspólnotowych dla potrzeb podatku od towarów i usług). Niespełnienie jednego z powyższych warunków skutkować będzie odmową uznania takiej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i zastosowania 0% stawki VAT. Sąd podkreślił, że w rozpoznawanej sprawie na podstawie informacji z czeskiej administracji podatkowej ustalono, że firma A. s.r.o. nie komunikowała się i nie współpracowała z czeskim organem podatkowym, nie złożyła deklaracji podatkowej za I kwartał 2015 r., tj. za okres, w którym Skarżący wystawił faktury mające dokumentować dostawy wewnątrzwspólnotowe oraz nie wykazała nabyć wewnątrzwspólnotowych w deklaracjach podatkowych. W ocenie Sądu pierwszej instancji, prawidłowe było również stanowisko organów podatkowych, że ze zgromadzonego w postępowaniu materiału dowodowego: dokumentów przedłożonych przez Skarżącego, wyjaśnień i zeznań Skarżącego i świadków nie wynika, iż towar faktycznie został przemieszczony na terytorium innego państwa członkowskiego. Przedłożone dokumenty i wynikające z nich sprzeczne zapisy jednoznacznie wskazują na to, że towar został dostarczony przez firmę kurierską do paczkomatu w W., a nie do firmy A. s.r.o., tj. do nabywcy w Republice Czeskiej. Natomiast pozostałe dokumenty: faktury VAT i specyfikacje towarów opatrzone pieczęcią firmy A. s.r.o. i nieczytelny podpis, przy braku jakichkolwiek odnotowań, które potwierdzałyby wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, nie stanowią wiarygodnego dowodu wywozu towaru do Republiki Czeskiej. Prawidłowo zatem organy obu instancji przyjęły, że towar który miał być wywieziony za granicę tak naprawdę nie został wywieziony, a dokumenty CMR nie potwierdzały jego dostawy, a jedynie pozorowały, że czynności w nich określone zostały wykonane. W ocenie WSA, nie budziło również wątpliwości zakwestionowanie przez organy podatkowe tych dostaw towaru do A. s.r.o., w których - jak twierdzi Skarżący - towar przewożony był przez Niego lub jego pracownika własnymi (firmowymi) środkami transportu. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało bowiem, że nikt z firmy Skarżącego ani właściciel, ani żaden pracownik, nie jeździli z towarem do A. s.r.o. w Republice Czeskiej. Sąd pierwszej instancji podzielił również stanowisko organów odnośnie prawa do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o kwotę podatku naliczonego wskazanego w mającej potwierdzać dostawę telefonów komórkowych fakturze z nr [...] z 4 marca 2015 r., wystawionej przez firmę T., [...]. Zdaniem WSA, zakwestionowana faktura jest nierzetelna, gdyż nie dokumentuje rzeczywistej transakcji, a Podatnik nie przedstawił wiarygodnych dowodów na odbiór towarów w niej wskazanych i ich dostawę do kontrahenta. W świetle zarzutu Skarżącego, że pozostawał on w dobrej wierze i zachował należytą staranność wymaganą charakterem prowadzonej działalności, Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że kwestia ta nie ma zasadniczego znaczenia w sprawie, gdyż podstawą zakwestionowania dostaw jako wewnątrzwspólnotowych było zanegowanie ich wewnątrzwspólnotowego charakteru, co wynikało z braku wywozu towarów z terytorium kraju do innego państwa członkowskiego. D. S., działając za pośrednictwem pełnomocnika – adwokata, w skardze kasacyjnej zaskarżył powyższy wyrok w całości. Skarżący, powołując się na art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a., zarzucił przy tym orzeczeniu WSA naruszenie: 1. przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., obecnie Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm.), zwanej dalej "Ordynacją podatkową", polegające na niedostrzeżeniu przez Sąd, że organy naruszyły ww. przepisy Ordynacji podatkowej, poprzez ograniczenie postępowania dowodowego w niniejszej sprawie do przeprowadzenia dowodów z pobieżnie zgromadzonego materiału dowodowego, pominięcie przeprowadzenia dowodów wskazanych przez Skarżącego, dowolną ocenę zebranych dowodów; uwzględnienie dowodów jedynie na niekorzyść strony, sprzeczność ustaleń faktycznych z zasadami logicznego myślenia i materiałem dowodowym; tym samym ocena przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego nie była poprzedzona przez Sąd pierwszej instancji szerszymi rozważaniami, a przyjęta bezkrytycznie; 2. przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a., poprzez wadliwą kontrolę legalności działań organów podatkowych polegającą na niezbadaniu decyzji organu poza granice zakreślone w skardze oraz nieodniesienie się lub odniesienie w sposób ogólny do podnoszonych w skardze problemów; w szczególności Sąd pierwszej instancji całkowicie porzucił możliwość analizy wszystkich dowodów zgromadzonych w sprawie ograniczając się jedynie do okoliczności wskazanych treści odpowiedzi organu na odwołanie strony, pominął rozpatrzenie argumentów strony i uzasadnienie ich nieuwzględnienia, czym sprowadził treść swojego orzeczenia do ogólnej aprobaty stanowiska organu; 3. przepisów prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię, a to art. 13 u.p.t.u., poprzez błędną rekonstrukcję normy w ten sposób, iż za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów Sąd pierwszej instancji uznał jedynie dostawę towaru do miejsca konkretnie wskazanego w dokumentach transportowych na terenie innego Państwa Członkowskiego, podczas gdy z przymiotu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów będzie korzystała każda dostawa w trakcie której towar przekroczy granicę i trafi do zidentyfikowanego nabywcy w innym Państwie Członkowskim - bez znaczenia czy adres faktycznej dostawy będzie pokrywał się jednoznacznie z dokumentacją transportową; Sąd pierwszej instancji błędnie zinterpretował warunek transgraniczności dostawy, zawężając jej zakres. Mając na uwadze podniesione zarzuty w skardze kasacyjnej wniesiono o: - uchylenie zaskarżonego wyroku; - zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych; - rozpoznanie sprawy również pod nieobecność Skarżącego. W skardze kasacyjnej złożono również oświadczenie o zrzeczeniu się przeprowadzenia rozprawy w sprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, zastępujący Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie radca prawny, uznając wywiedziony przez Stronę przeciwną środek zaskarżenia za niemający usprawiedliwionych podstaw, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach. W pierwszym rzędzie, z uwagi na sposób sformułowania w niej zarzutów, którymi zgodnie z art. 183 § 1, zdanie pierwsze P.p.s.a., związany jest Naczelny Sąd Administracyjny (o ile nie występują przesłanki nieważności, wymienione w § 2 tego artykułu, które w rozpatrywanej sprawie nie miały miejsca) należy odnieść się do zarzutu przeprowadzenia w zaskarżonym wyroku błędnej wykładni prawa materialnego – art. 13 u.p.t.u. Przyjęta wykładnia tego przepisu rzutuje bowiem na sposób prowadzenia postępowania dowodowego w sprawie. Zdaniem Skarżącego, Sąd pierwszej instancji wadliwie zrekonstruował ten przepis, przyjmując, że wewnątrzwspólnotowa dostawa, o której mowa w tym artykule, zachodzi tylko wówczas gdy dostawa towaru zostanie dokonana do siedziby nabywcy, znajdującej się poza granicami kraju, podczas gdy z taką dostawą mamy do czynienia w każdym przypadku gdy towar przekroczy granice kraju. Odnosząc się do tej podstawy kasacyjnej należy zauważyć, że została ona sformułowana w sposób nieprecyzyjny. Przepis art. 13 u.p.t.u. stanowi rozbudowaną jednostkę redakcyjną, składającą się w stanie prawnym adekwatnym do tej sprawy z kilkunastu jednostek niższego rzędu (ustępów i punktów). W takim przypadku autor skargi kasacyjnej był zobligowany wskazać, do której z tych jednostek odnosi się zarzut. Nawet gdyby przyjąć, że zaprezentowane stanowisko może mieć zastosowanie do całego artykułu z uwagi na jego treść, to z analizy regulacji zawartej w zaskarżonym wyroku, która dotyczy art. 13 i art. 42 u.p.t.u. nie wynika, aby Sąd administracyjny pierwszej instancji za dostawę wewnątrzwspólnotową uznawał jedynie dostawę do konkretnego miejsca wskazanego w dokumentacji transportowej jako siedziba podatnika. Przeciwnie, w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku (s. 8) WSA, po dokonaniu omówienia wyżej wymienionych przepisów, stwierdził "... że prawo podatnika do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0 % do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towaru z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego, który to wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na ten konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel." Natomiast Sąd podkreślił, że dla uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów niezbędne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: należycie udokumentowanego wywozu towaru z terytorium kraju (art. 42 u.p.t.u.) oraz status dostawcy i nabywcy jako podatników zidentyfikowanych dla transakcji wewnątrzwspólnotowych dla potrzeb tego podatku (art. 13 u.p.t.u.). Następnie przyjął, że w rozpatrywanej sprawie z prawidłowo zebranego i ocenionego materiału dowodowego wynika, że żadna z tych przesłanek nie została spełniona. Tym samym zarzut, że Sąd błędnie zinterpretował warunek transgraniczności dostawy, zawężając jej zakres, należy uznać za niezasadny. Przechodząc do oceny zasadności podstaw kasacyjnych odnoszących się do naruszenia przepisów postępowania zawartych w pkt 1 skargi kasacyjnej tj. art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej należy zauważyć, że Skarżący odwołując się do obowiązku orzekania przez Sąd w granicach danej sprawy nie wskazał w istocie w jaki sposób w tej sprawie Sąd uchybił temu przepisowi P.p.s.a. Okoliczność, że Skarżący ma inny pogląd niż Sąd dotyczący spełnienia przez organy w postępowaniu podatkowym wymogów wynikających z art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej nie stanowi o naruszeniu art. 134 § 1 P.p.s.a. W istocie przedstawione wyżej zarzuty, jak wynika z uzasadnienia odnoszącego się do tej części podstaw kasacyjnych, sprowadzają się do negowania zaaprobowanej przez Sąd oceny zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego i braku uwzględnienia w tym zakresie argumentacji Skarżącego podnoszonej w skardze, a wcześniej w toku postępowania. Innymi słowy, zarzuty te w zasadzie dotyczą wadliwej oceny przez Sąd zastosowania w postępowaniu podatkowym art. 191 Ordynacji podatkowej. Przy tym na poparcie tych zarzutów Skarżący odwołuje się do takich okoliczności jak nieuwzględnienie zeznań J. J., który wskazywał skąd odbierał i gdzie przewoził towar, pominięcie dowodów na dokonanie zapłaty przez A. s.r.o., wyjaśnień przedstawiciela T., rachunków za przejazdy drogami szybkiego ruchu oraz konieczność uzupełnienia materiału o zeznania innych świadków (M. C. i R. M.). Jednakże ten ostatni zarzut związany z brakiem przesłuchania świadków nie został właściwie wyartykułowany (powiązany z odpowiednim przepisem Ordynacji podatkowej, dotyczącym tej materii), co uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu, orzekającemu w granicach skargi, wyznaczonych podstawami kasacyjnymi, odniesienie się do niego. Natomiast co do pozostałych zarzutów związanych z naruszeniem przepisów działu IV Ordynacji podatkowej należy zauważyć, że Skarżący zarzucając Sądowi pierwszej instancji pobieżną kontrolę zaskarżonej decyzji nie odniósł się w ogóle (ani go nie podważył) do materiału dowodowego, przedstawionego syntetycznie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, na podstawie którego ustalono, że brak jest wiarygodnych dowodów świadczących o opuszczeniu przez zakwestionowany towar terytorium kraju, natomiast przedstawiony przez Stronę materiał dowodowy, który miałby tę okoliczność potwierdzać służył tylko do jej pozorowania. Fakt, że Sąd aprobując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, nie powtórzył wszystkich szczegółowych ustaleń wynikających z jej uzasadnienia i znajdujących potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy, nie oznacza wadliwej kontroli zastosowania wymienionych wyżej przepisów. Organ drugiej instancji wyjaśnił dlaczego zeznania J. J. – kierowcy, który miał odbierać towar z firmy T., wykazany następnie jako sprzedany do A. s.r.o., nie stanowią wiarygodnego dowodu odbioru tego towaru (poza nazwą miejscowości kierowca przesłuchiwany niespełna rok po rzekomym odbiorze nie potrafił podać żadnych informacji na temat tego miejsca i znajdującej się w nim firmy). Podobnie dowodem na odbiór towaru nie mogła być przedstawiona faktura opatrzona podpisem D. S., który z kolei, jak wynikało z zeznań J. J. i wyjaśnień przedstawiciela T., nigdy nie był w siedzibie tej firmy, która miała sprzedać towar do K. Skarżący nie odniósł się również do szczegółowych ustaleń dotyczących przemieszczania towaru z firmy Skarżącego, z których wynikało, że towar nie opuścił granic Polski (w pięciu przypadkach był dostarczany za pośrednictwem firmy kurierskiej I. do paczkomatu w W. na terenie kraju; w pozostałych przypadkach brak było wiarygodnych dowodów na wywóz towaru za granicę przez Skarżącego lub jego pracownika albo firmę logistyczną T. s.r.o.), a także rozbieżności w dokumentacji, potwierdzanej przez A. s.r.o., która miała uwiarygodniać wywóz do Czech. Ponadto nie ustosunkował się do ustaleń opartych na informacjach otrzymanych od czeskich organów podatkowych, że A. s.r.o. w czasie, kiedy miało dochodzić do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów tj. w pierwszym kwartale 2015 r. nie prowadziła już działalności gospodarczej, nie składała deklaracji podatkowych (ostatnia deklaracja została złożona za okres pierwszego kwartału 2014 r.) i nie było z nią kontaktu pod adresem wskazanym jako jej siedziba. Tym samym nie mogła być uznana za nabywcę towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u., a dokonana na jej rzecz dostawa nie spełniała warunku uprawniającego do stawki 0%, o który wynika z art. 42 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Dodatkowo należy podnieść, że Skarżący negując ustalenia dokonane przez organy podatkowe, co do braku spełnienia przesłanek pozwalających na skorzystanie z preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, nie zarzucił jednocześnie niewłaściwego zastosowania wskazanych wyżej przepisów u.p.t.u. W tym stanie rzeczy zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 191 nie mogą być uznane za zasadne. Skarżący wskazując te przepisy jako naruszone poprzez wadliwą kontrolę ich zastosowania przez WSA w Rzeszowie, nie podważył konkretnych ustaleń dokonanych w toku postępowania podatkowego na podstawie całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego, z których wyciągnięto wnioski mieszczące się w granicach swobodnej oceny dowodów. Natomiast lapidarność ustosunkowania się przez Sąd pierwszej instancji do argumentacji zawartej w skardze, która zdaniem Strony doprowadziła także do naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 134 P.p.s.a. tylko wtedy mogłaby zostać uznana za usprawiedliwioną podstawę kasacyjną, gdyby Skarżący wykazał, że mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). Sama okoliczność, że Sąd aprobuje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i uwypukla z niej te argumenty, które świadczą o właściwym zastosowaniu prawa materialnego nie stanowi naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. w sytuacji, gdy ustalenia zawarte w kontrolowanej decyzji i wyciągnięte z nich wnioski nie zostały skutecznie podważone, tak jak ma to miejsce w rozpatrywanej sprawie. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.