I SA/Gd 541/13

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi J.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w formie ryczałtu od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2006 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 16 grudnia 2011 r. Nr [ ]; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 5117(pięć tysięcy sto siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. UZASADNIENIE DECYZJĄ Z DNIA 12 LUTEGO 2013 R. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ UTRZYMAŁ W MOCY DECYZJĘ DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ Z DNIA 16 GRUDNIA 2012 R. USTALAJĄCĄ J.S. WYSOKOŚĆ ZRYCZAŁTOWANEGO PODATKU DOCHODOWEGO ZA 2006 R. OD DOCHODÓW NIEZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH PRZYCHODU W KWOCIE 61.904,00 ZŁ. NA DECYZJĘ TĘ PODATNIK WNIÓSŁ SKARGĘ DO WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO W GDAŃSKU, ŻĄDAJĄC UCHYLENIA W CAŁOŚCI ZASKARŻONEJ DECYZJI I ZASĄDZENIA KOSZTÓW POSTĘPOWANIA. WNIOSKUJĄC POWYŻSZE STRONA SKARŻĄCA ZARZUCIŁA SKARŻONEJ DECYZJI NARUSZENIE PRZEPISU ART. 20 UST. 3 USTAWY Z DNIA 26 LIPCA 1991 R. O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH, POPRZEZ NIEWŁAŚCIWĄ JEGO WYKŁADNIĘ ORAZ ART. 121 § 1 USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. - ORDYNACJA PODATKOWA, POPRZEZ PROWADZENIE POSTĘPOWANIA W SPOSÓB PODWAŻAJĄCY ZAUFANIE DO ORGANU PODATKOWEGO. UZASADNIAJĄC ZARZUTY STRONA PODNIOSŁA MIĘDZY INNYMI, IŻ ZOSTAŁA ZMUSZONA PRZEZ ORGAN PODATKOWY, PRZY BRAKU WIEDZY O PROBLEMIE W SPRAWIE, DO ZŁOŻENIA OŚWIADCZENIA, W KTÓRYM WYKAZAŁA NA DZIEŃ 1 STYCZNIA I 31 GRUDNIA 2006 R. ZEROWY STAN OSZCZĘDNOŚCI, CO ZOSTAŁO NASTĘPNIE WYKORZYSTANE PRZEZ ORGANY W UZASADNIENIU FAKTYCZNYM DECYZJI. DALEJ STRONA ZARZUCIŁA, IŻ DECYZJĘ O ZABEZPIECZENIU NA JEJ MAJĄTKU WYKONANIA ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO ZA 2006 ROK PODJĘTO JEDYNIE W CELU UNIKNIĘCIA PRZEDAWNIENIA TEGOŻ ZOBOWIĄZANIA, GDYŻ DECYZJĘ DATOWANĄ 16 GRUDNIA 2011 R., WYSŁANO DOPIERO DNIA 27 GRUDNIA 2011 R. STRONA PODNIOSŁA TEŻ, IŻ W TRAKCIE TRWAJĄCEGO ROK POSTĘPOWANIA ODWOŁAWCZEGO DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ 7-KROTNIE PRZEDŁUŻAŁ TERMIN ZAŁATWIENIA SPRAWY UZASADNIAJĄC TO KONIECZNOŚCIĄ PODJĘCIA WSZELKICH NIEZBĘDNYCH DZIAŁAŃ W CELU DOKŁADNEGO WYJAŚNIENIA STANU FAKTYCZNEGO. TYMCZASEM JEDYNĄ CZYNNOŚCIĄ BYŁO W TYM CZASIE PRZESŁUCHANIE W DNIU 6 WRZEŚNIA 2012 R. JEDNEGO ŚWIADKA. W ODPOWIEDZI NA SKARGĘ DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ WNIÓSŁ O JEJ ODDALENIE ARGUMENTUJĄC JAK W UZASADNIENIU SKARŻONEGO ROZSTRZYGNIĘCIA. NA ROZPRAWIE W DNIU 11 WRZEŚNIA 2013 R. STRONY ZGODNIE WNIOSŁY O ZAWIESZENIE POSTĘPOWANIA DO CZASU UZASADNIENIA WYROKU TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO Z DNIA 18 LIPCA 2013 R. SYGN. AKT SK 18/09, STWIERDZAJĄCEGO NIEKONSTYTUCYJNOŚĆ PRZEPISU ART. 20 UST. 3 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH A STANOWIĄCEGO PODSTAWĘ PRAWNĄ ZASKARŻONEJ DECYZJI. POSTANOWIENIEM Z DNIA 11 WRZEŚNIA 2013 R., SYGN. AKT I SA/GD 541/2013 SĄD ZAWIESIŁ POSTĘPOWANIE NA PODSTAWIE ART. 126 USTAWY Z DNIA 30 SIERPNIA 2002 R. - PRAWO O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI (DZ. U. NR 153, POZ. 1270 ZE ZM.), ZWANEJ DALEJ "P.P.S.A." NASTĘPNIE POSTĘPOWANIE SĄDOWE ZOSTAŁO PODJĘTE W DNIU 21 PAŹDZIERNIKA 2013 R. WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE: SĄD ADMINISTRACYJNY W RAMACH KONTROLI DZIAŁALNOŚCI ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ, PRZEWIDZIANEJ W ART. 3 P.P.S.A., UPRAWNIONY JEST DO BADANIA, CZY PRZY WYDAWANIU ZASKARŻONEGO AKTU NIE DOSZŁO DO NARUSZENIA PRZEPISÓW PRAWA MATERIALNEGO I PRZEPISÓW POSTĘPOWANIA, NIE BĘDĄC PRZY TYM ZWIĄZANYM GRANICAMI SKARGI (ART. 134 P.P.S.A.). SKARGĘ NALEŻAŁO UWZGLĘDNIĆ, JEDNAKŻE BIORĄC POD UWAGĘ PRZYCZYNĘ UCHYLENIA WYDANYCH W SPRAWIE ROZSTRZYGNIĘĆ, BEZPRZEDMIOTOWE STAŁO SIĘ ODNOSZENIE DO ZARZUTÓW SFORMUŁOWANYCH W SKARDZE. PRZEDMIOTEM SPORU W ROZPOZNAWANEJ SPRAWIE BYŁA M.IN. WYKŁADNIA ART. 20 UST. 3 USTAWY Z DNIA USTAWY Z DNIA 26 LIPCA 1991 R. O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH (TEKST JEDNOLITY: DZ. U. Z 2000 R. NR 14, POZ. 176 ZE ZM.), KTÓRA W ROZPATRYWANEJ SPRAWIE ZADECYDOWAŁA O ROZKŁADZIE CIĘŻARU DOWODU, A W KONSEKWENCJI O USTALENIACH FAKTYCZNYCH I WYMIARZE PODATKU. BADAJĄC PRAWIDŁOWOŚĆ TEJŻE WYKŁADNI NALEŻAŁO PRZY TYM Z URZĘDU UWZGLĘDNIĆ WYROK TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO Z DNIA 18 LIPCA 2013 R., SK 18/09, ZGODNIE Z KTÓRYM (PKT 2 SENTENCJI) ART. 20 UST.3 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH "... W BRZMIENIU OBOWIĄZUJĄCYM OD 1 STYCZNIA 1998 R. DO 31 GRUDNIA 2006 R., JEST NIEZGODNY Z ART. 2 W ZWIĄZKU Z ART. 64 UST. 1 KONSTYTUCJI" (PUBL. DZ. U. Z 2013 R., POZ. 985). Trybunał Konstytucyjny stwierdził w ww. wyroku niezgodność art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z przepisami Konstytucji bez odnoszenia tej niezgodności do określonego rozumienia badanego przepisu (tzw. prosta niekonstytucyjność). Odmiennie więc niż w przypadku tzw. wyroków interpretacyjnych, w których Trybunał uznaje badany przepis za niekonstytucyjny przy określonym jego rozumieniu, skutkiem wydania przez Trybunał ww. wyroku z dnia 18 lipca 2013 r. jest obalenie domniemania zgodności tego przepisu z Konstytucją bez względu na to jak on byłby interpretowany. Rozpatrujący skargę sąd administracyjny uwzględnił skutki powyższego wyroku, pomimo że zaskarżona decyzja wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji została wydana przed jego ogłoszeniem. Zasada, wedle której sądy administracyjne dokonują kontroli zaskarżonego aktu na podstawie przepisów obowiązujących w dniu jego wydania nie ma bowiem zastosowania w przypadku derogacji przepisu dokonanej przez orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego. Szereg argumentów za takim stanowiskiem przytacza doktryna i judykatura, a jednym z nich jest treść art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a., z którego wynika, że sąd administracyjny powinien uchylić decyzję, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Naruszenie prawa, o którym mowa w powyższym przepisie, może nastąpić również po wydaniu decyzji administracyjnej, gdy podstawą wznowienia postępowania administracyjnego jest stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niekonstytucyjności przepisu będącego podstawą prawną decyzji (art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Jeżeli więc w toku postępowania sądowoadministracyjnego zapadnie wyrok stwierdzający niekonstytucyjność normy, na której oparto decyzję administracyjną, istnieje konieczność uchylenia takiej decyzji (por: R. Hauser, J. Trzciński, "Prawotwórcze znaczenie orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego", wyd. II, Warszawa 2010, s. 50-51). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ kontroli skarbowej powinien zatem umorzyć postępowanie z uwagi na jego bezprzedmiotowość - brak podstawy prawnej do ustalenia podstawy opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł o uchyleniu decyzji organów obu instancji stosując przepisy art. 135 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. Uchylenie decyzji organu pierwszej instancji nastąpiło w trybie art. 135, zgodnie z którym Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Zgodnie z dyspozycją art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd zgodnie z art. 200, art. 205 i art. 209 zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji. DSZ