I FSK 222/16

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Ewa Rojek, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. Sp. z o. o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 października 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 140/15 w sprawie ze skargi R. Sp. z o. o. z siedzibą w W. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 11 marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. postanawia: 1) uchylić zaskarżony wyrok, 2) odrzucić skargę, 3) nakazać zwrot ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na rzecz R. Sp. z o. o. z siedzibą w W. kwoty 100 (słownie: sto) złotych tytułem uiszczonego wpisu sądowego. UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 6 października 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 140/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę R. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 11 marca 2014 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że zaskarżonym postanowieniem organ podatkowy, działając na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej ustawa o VAT, przedłużył skarżącej termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów za styczeń 2014 r. z uwagi na weryfikację transakcji spółki z kontrahentami. W skardze do WSA w Warszawie skarżąca, wnosząc o uchylenie postanowienia, zarzuciła organowi naruszenie: 1) art. 121 § 1, art. 124, art. 125 § 1 i § 2, art. 139 § 1, art. 140 , art. 219 w związku z art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r., poz. 749 ze zm.) dalej O.p. poprzez niezasadne przedłużanie zakończenia kontroli podatkowej, pod pretekstem konieczności prowadzenia działań kontrolnych u wszystkich kontrahentów Skarżącej oraz ich kontrahentów, skutkujące niezasadnym wstrzymywaniem zwrotu nadwyżki podatku; 2) art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, poprzez całkowite pominięcie wynikającego z tego artykułu domniemania prawdziwości danych zawartych w deklaracji podatkowej; 3) art. 13b ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.) - dalej u.k.s., poprzez nieuprawnione rozszerzanie zakresu kontroli powodujące przewlekłość postępowania; 4) art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez uzależnienie dokonania zwrotu podatku od przeprowadzenia kontroli u kontrahentów Skarżącej, podczas gdy przepis ten przewiduje jedynie sprawdzenie rozliczeń podatnika. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. WSA w Warszawie, rozpoznając skargę stwierdził, że przedłużenie przez organ podatkowy terminu zwrotu skarżącej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, było uzasadnione. Zdaniem Sądu, zasadnie organ przyjął, iż istnieje uzasadnione podejrzenie, że skarżąca brała udział w oszustwie, mającym na celu nieuprawnione uzyskanie korzyści w postaci zwrotu naliczonego podatku od towarów i usług, który nie został zapłacony na poprzednich etapach. W ocenie Sądu organ w wystarczającym zakresie podał okoliczności, które zaważyły na konieczności zweryfikowania zasadności zwrotu podatku, co obligowało organ do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia postępowania kontrolnego. Skarżąca we wniesionej skardze kasacyjnej zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając, w oparciu o obie podstawy przewidziane w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej P.p.s.a. , naruszenie: I. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. - art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez nieodniesienie się przez Sąd w uzasadnieniu wyroku do zarzutów powołanych przez skarżącą w szczególności zarzutów naruszenia przez organ art. 121 § 1, art. 124, art. 125 § 1 i 2, art. 139 § 1, art. 140 O.p., co w konsekwencji uniemożliwia ustalenie przesłanek, którymi kierował się Sąd pierwszej instancji podejmując zaskarżone orzeczenie. - art. 146 P.p.s.a. oraz art. 3 § 1 i 2 P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, podczas gdy z zebranego materiału dowodowego wynika, iż nie zachodzą przesłanki do przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym; - art. 3 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 P.u.s.a. i art. 146 P.p.s.a. poprzez oparcie orzeczenia na błędnym ustaleniu faktycznym dotyczącym sposobu działania skarżącej, tj. rzekomej siedzibie w wirtualnym biurze, dużej liczbie kontrahentów, rzekomym udziale w transakcjach karuzelowych – a co za tym idzie udzieleniem, iż istnieje konieczność przeprowadzenia czynności kontrolnych skutkujących przedłużeniem terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku, podczas gdy powyższe okoliczności nie odpowiadają prawdzie; - art. 146 w zw. z art. 151 P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji gdy zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 121 § 1, art. 124, art. 125 § 1 i 2, art. 139 § 1 , art. 140 O.p. oraz art. 2 Konstytucji RP. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie, a ponadto zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 189 P.p.s.a., jeżeli skarga ulega odrzuceniu albo istniały podstawy do umorzenia postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem uchyla wydane w sprawie orzeczenie oraz odrzuca skargę lub umarza postępowanie. W dniu 24 października 2016 r. w sprawie o sygn. akt I FPS 2/16, Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę, w której stwierdził, że przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT w przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 Op, na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. Uchwała składu siedmiu sędziów posiada w sprawach sądowoadministracyjnych ogólną moc wiążącą, na co wskazuje art. 269 § 1 P.p.s.a., zgodnie z którym, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Związanie sądów administracyjnych uchwałą powoduje, że nie mogą one orzekać - wykładając interpretowany w uchwale przepis - inaczej niż uczynił to Naczelny Sąd Administracyjny. Mając na uwadze stanowisko przedstawione w wymienionej wyżej uchwale, stwierdzić należy, że na zaskarżone do Sądu pierwszej instancji postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług przysługuje zażalenie. Jest to zatem postanowienie, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. Zgodnie natomiast z art. 52 § 1 w związku z § 2 P.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie; przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, między innymi taki jak zażalenie. W zaskarżonym do Sądu pierwszej instancji postanowieniu, organ podatkowy początkowo przyjął, że jest ono niezaskarżalne, a następnie przywracając termin do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, zawarł wadliwe pouczenie o możliwości złożenia skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu do takiego usunięcia. Kierując się wadliwym pouczeniem, skarżąca nie wyczerpała właściwego toku instancji przed organami podatkowymi, co czyniło wniesioną przez nią skargę przedwczesną, a tym samym niedopuszczalną. Dlatego należało ją odrzucić na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. W związku z powyższym zauważyć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu powołanej uchwały z dnia 24 października 2016 r., zwrócił uwagę na to, że " w imię tzw. zasady nieszkodzenia błędnym pouczeniem (art. 214 Op) i urzeczywistnienia prawa do sądu, rozumianego jako prawo do odpowiednio ukształtowanej procedury oraz prawo do uzyskania wyroku w rozsądnym terminie, należy zaakceptować dopuszczalność traktowania złożonych w odpowiednim terminie wezwań do usunięcia naruszenia prawa (w trybie art. 52 § 3 P.p.s.a.), jako terminowo złożonych już zażaleń, które powinny podlegać przekazaniu organowi drugiej instancji (...) do rozpatrzenia". W związku tym, że jak wyżej podano, WSA w Warszawie powinien był odrzucić skargę na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a., czego nie uczynił, tylko rozpoznał ją merytorycznie, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 189 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i skargę odrzucił. Orzeczenie o zwrocie wpisu sądowego od skargi, uzasadnia art. 232 § 2 P.p.s.a.