I FSK 1487/06

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek Sędziowie sędzia NSA Edmund Łój sędzia NSA Jan Zając (spr.) Protokolant Dariusz Rosiak po rozpoznaniu w dniu 30 listopada 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. spółki z o. o. w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 czerwca 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 1482/05 w sprawie ze skargi W. spółki z o. o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 11 lipca 2005 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 czerwca 2006 r., sygn. akt I SA/GL 1482/05, mocą którego oddalono skargę W. Spółki z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 11 lipca 2005 r., Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. W motywach wyroku Sąd przedstawił stan sprawy. Wskazał, że zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 7 kwietnia 2005 r., którą określono skarżącej spółce nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za lipiec 2002 r. w wysokości 4.501,00 zł. U podstaw powyższych decyzji legły ustalenia organów podatkowych, w świetle których w deklaracji VAT-7 za lipiec 2002 r. spółka wykazała przeniesioną z deklaracji VAT-7 za czerwiec 2002 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 1.380,00 zł. Natomiast Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z dnia 7 kwietnia 2005 r. , Nr [...] określił spółce za czerwiec 2002 r. zobowiązanie podatkowe, dlatego też dokonane przez podatnika rozliczenie podatku od towarów i usług za lipiec 2002 r. wymagało skorygowania. Od decyzji organu odwoławczego pełnomocnik spółki wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której zarzucił organowi naruszenie art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: ustawa o VAT, oraz szeregu przepisów Ordynacji podatkowej. Po zbadaniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że nie jest ona zasadna. Sąd wyjaśnił, że zarówno zarzuty podnoszone w odwołaniu, jak i w skardze odnoszą się do decyzji wydanych za kwiecień, maj i czerwiec 2002 r., w których kwestię sporną stanowi zasadność wyeliminowania z odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez firmę O. które to faktury nie dokumentowały rzeczywistej sprzedaży. Zarzuty te zostały szczegółowo rozważone w wyrokach tegoż Sądu z dnia 14 czerwca 2006 r., sygn. akt I SA/GL 1479/05, I SA/GL 1480/05, I SA/GL 1481/05, za zatem Sąd uznał za zbyteczne powtarzanie ich, skoro nie mają związku z rozstrzygnięciem zawartym w skarżonej decyzji. Sąd podkreślił, że zaskarżona decyzja jest wyłącznie konsekwencją stwierdzonych nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług za czerwiec 2002 r. i decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, określającej zobowiązanie podatkowe za ten miesiąc. Tym samym wyjaśniono przyczynę, z powodu której dokonane przez podatnika rozliczenie podatku od towarów i usług za lipiec 2002 r. wymagało skorygowania. Od powyższego rozstrzygnięcia pełnomocnik spółki wniósł skargę kasacyjną. Działając w oparciu o art. 173 § 1 i 2 oraz art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: u.p.p.s.a., wyrok zaskarżono w całości zarzucając mu: 1. naruszenie art. 3 § 1 u.p.p.s.a. poprzez niezasadne przyjęcie, że działania organów podatkowych w niniejszej sprawie były zgodne z przepisem art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez niezasadne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie organ trafnie przyjął, że kontrolowana jednostka nie nabyła towarów i usług, a co za tym idzie nie spełniła wymogów w wymienionym wyżej przepisie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, pomimo że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje na przeciwieństwo ustaleń faktycznych dokonanych w tym zakresie; 2. naruszenie art. 3 § 1 u.p.p.s.a. w związku z art. 180, 187 § 1, 191, 192 Ordynacji podatkowej poprzez niezasadne przyjęcie, że organy podatkowe w sposób właściwy przeprowadziły postępowanie dowodowe, zgromadziły wszelkie możliwe dowody w sprawie, dokonały rozpatrzenia i oceny materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i szczególnie wnikliwy, a także, że brak jest naruszenia granicy swobodnej oceny dowodów w niniejszym postępowaniu, co nie znajduje odzwierciedlenia w rozstrzygnięciu organu podatkowego; 3. naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w związku z art. 3 u.p.p.s.a. poprzez uznanie, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej zawierała rzetelne uzasadnienie faktyczne i prawne; Mając na względzie powyższe zarzuty, na podstawie art. 185 § 1 u.p.p.s.a. wniesiono o uwzględnienie skargi kasacyjnej i uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy w zakresie objętym zaskarżeniem do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał zaskarżone orzeczenie, a w przypadku gdyby sąd nie mógł rozpoznać jej w innym składzie – innemu sądowi. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor w pierwszej kolejności przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie, a następnie podniósł, że nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Sądu jakoby organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję rozważył całość materiału dowodowego, bowiem w ocenie strony nie wzięto pod uwagę istotnych dla przedmiotowej sprawy okoliczności i tym samym doszło do naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej. Wnoszący skargę kasacyjną zaznaczył, że nie zawsze podatnik musi przedstawić wyczerpujące dowody, gdyż nie zawsze taki obowiązek spoczywa na stronie. Skoro bowiem postępowanie podatkowe prowadzone jest z urzędu to organ powinien udowodnić, że transakcje nie miały miejsca, co w przedmiotowej sprawie nie zostało przez organ w żadem sposób udowodnione, a opierało się jedynie na lakonicznym stwierdzeniu zawartym w uzasadnieniu skarżonej decyzji, że dokonywane transakcje miały charakter fikcyjny. Następnie strona skarżąca wskazała, że w sytuacji gdy istniały wątpliwości co do stosunku prawnego lub prawa, z którymi związane są skutki podatkowe organ, stosownie do art. 199a Ordynacji podatkowej winien był zwrócić się do sądu o ustalenie istnienia stosunku prawnego lub prawa, czego nie uczyniono i tym samym naruszono wymieniony wyżej przepis. Dalej autor skargi kasacyjnej ponownie podkreślił, że twierdzenia organu nie zostały oparte na konkretnych dowodach i nie znajdują one odzwierciedlenia w treści zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, co świadczy o przekroczeniu granicy swobodnej oceny dowodów. Zdaniem strony skarżącej w treści uzasadnienia decyzji brakowało przekonujących podstaw, na których organ oparł swą decyzję. W dalszej części uzasadnienia zarzutów kasacyjnych odniesiono się do okoliczności dotyczących kontrahenta skarżącej spółki i podkreślono, że wydając skarżoną decyzję organ podatkowy dokonał bezpodstawnego przerzucenia odpowiedzialności za niezgodne z prawem działanie innych podmiotów na kontrolowaną spółkę. Stwierdzono, że strona skarżąca wypełniła wszystkie nałożone na nią przepisami podatkowymi obowiązki, a co za tym idzie nie może ponosić odpowiedzialności za działania innych podmiotów, których poczynania pozostają od niej niezależne. Ponadto podkreślono, że podczas kontroli w skarżącej spółce nie wykazano żadnych nieprawidłowości w zakresie objętym kontrolą. Następnie autor skargi kasacyjnej odniósł się do okoliczności związanych z dowodami w postaci zeznań świadków i w tym zakresie wskazał, że organ prowadzący postępowanie przyjął w sposób bezkrytyczny jako prawdziwe zeznania jednego tylko świadka, nie próbując w żadnym zakresie dokonać ich weryfikacji, mimo iż w ocenie strony w zeznaniach tych wystąpiły rozbieżności. Zdaniem strony skarżącej taka sytuacja jest sprzeczna z podstawowymi zasadami postępowania dowodowego. Odpowiedź na skargę kasacyjną nie wpłynęła. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać: oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Z kolei art. 183 tej ustawy stanowi, iż Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 ustawy, a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany był granicami skargi kasacyjnej. Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Autor skargi powinien wskazać na konkretne, naruszone przez Sąd zaskarżanym orzeczeniem przepisy prawa materialnego lub procesowego. W odniesieniu do prawa materialnego winien wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd I instancji ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać konkretne przepisy tego prawa naruszone przez Sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (zob. Tadeusz Woś, Hanna Knysiak-Molczyk, Marta Romanowska – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, uwagi do art. 174). Skarga kasacyjna nie zawiera żadnego zarzutu naruszenia przepisów procesowych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Wskazany w skardze kasacyjnej art. 3 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jest przepisem kompetencyjnym, nie mieszczącym się w katalogu przepisów wymienionych w art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał – jak tego wymaga art. 174 - przesłanek zarzutów określonych w tym przepisie, a mianowicie naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, czy też naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotne znaczenie dla sprawy. Zarzuty skargi kasacyjnej musza się mieścić w granicach zakreślonych art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wskazuje na to użycie w tym przepisie wyrażenia, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach... Oznacza to, że skargi kasacyjnej nie można opierać na innych, niż wymienionych w tym przepisie podstawach. Tymczasem, jak to wyżej wskazano, skarga kasacyjna nie zawiera określenia podstaw wymienionych w tym przepisie, co uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu – będącemu związanym granicami skargi – kontrolę zaskarżonego wyroku. Także zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej nie może być uznany za usprawiedliwiony, gdyż sądy administracyjne nie stosują tego przepisu. Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw w rozumieniu art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.