V SA/Wa 605/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Konrad Łukaszewicz, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak (spr.), po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej oddala skargę. UZASADNIENIE Przedmiotem skargi wniesionej przez [...] spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w S. (dalej jako "skarżąca", "strona") jest decyzja Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej także jako "Szef KAS") z [...] grudnia 2019 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., zawartą w wiążącej informacji taryfowej (WIT) z [...] września 2019 r. nr [...], dotyczącą klasyfikacji zraszacza pistoletowego [...]do kodu CN 8481 80 81. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym: Skarżąca wnioskiem z 25 lipca 2019 r. zwróciła się o udzielenie wiążącej informacji taryfowej odnośnie klasyfikacji zraszacza pistoletowego [...]. Wskazała, że dla tego towaru odpowiednim Nomenklatury scalonej (CN) jest kod 8424 82 10. Strona podała, że ww. towar to ergonomiczny zraszacz wykonany z wysokiej jakości tworzywa sztucznego (ABS,PP). Posiada pełną regulację kształtu strumienia, uruchomianie zraszania za pomocą przycisku, który daje ponadto możliwość regulacji siły strumienia oraz zablokowania ustalonego strumienia. Produkt wykonany z ABS i PP, posiada aluminiowe sitko – produkt zgodny z REACH, importowany z Chin. W uzupełnieniu wnioski skarżąca podała, że dwa zraszacze [...]nie różnią się od siebie pod względem technicznym, różnica dotyczy koloru i sposobu pakowania. Strona również podała, że zraszacz pistoletowy wyposażony jest w zawór z czopem stożkowym, umożliwiającym zamknięcie/otwarcie strumienia wody oraz nie posiada mechanizmu do zmiany strumienia wody. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. decyzją zawartą w wiążącej informacji taryfowej (WIT) z [...] września 2019 r. zaklasyfikował ww. towar do kodu CN 8481 80 81. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że klasyfikacja zraszacza pistoletowego do powyższego kodu CN została ustalona na podstawie reguły 1. i 6. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, uwagi 3. do sekcji XVI Wspólnej Taryfy Celnej i jest zgodna z brzmieniem pozycji 8481 WTC oraz kodu CN 8481 80 81, obejmującego zawory z czopem kulistym, stożkowym lub cylindrycznym. Od powyższej decyzji skarżąca w piśmie z 11 października 2019 r., uzupełnionym pismem z 4 grudnia 2019 r. wniosła odwołanie, w którym domagała się jej uchylenia i rozstrzygnięcia co do istoty poprzez wydanie decyzji klasyfikującej wskazany towar do kodu CN: 8424 82 10. Szef KAS po rozpatrzeniu odwołania decyzją z [...] grudnia 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji Szef KAS wyjaśnił, że spór dotyczy ustalenia, czy przedmiotowe zraszacze pistoletowe należy klasyfikować: do kodu CN 8424 82 10 obejmującego pozostałe urządzenia nawadniające rolnicze lub ogrodnicze, czy też do kodu CN 8481 80 81 obejmującego zawory z czopem kulistym, stożkowym lub cylindrycznym. Podpozycje 8424 82 10 oraz 8481 80 81 są wzajemnie wykluczające się, dlatego też dla potrzeb ustalenia właściwego kodu rzeczonej obudowy istotne znaczenie miało ustalenie obiektywnych cech i właściwości tego towaru decydujących o klasyfikacji do odpowiedniej pozycji. Organ wyjaśnił, że ustalono, iż rzeczony pistolet jest towarem z działu 84., dlatego mają tu zastosowanie odpowiednie uwagi do sekcji XVI i działu 84. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że zraszacz pistoletowy jest w rozumieniu uwagi 3. do sekcji XVI maszyną złożoną, składającą się z elementów do ustawiania strumienia wody oraz zaworu odcinającego lub otwierającego przepływ wody. Szef KAS powołał się na treść uwagi 3. do sekcji XVI i stwierdził, że w sprawie kluczowe znaczenie ma obecność zaworu, zarówno w aspekcie funkcjonalnym, jak również prawnym, wynikającym z treści Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8424 oraz 8481. Podkreślił, że zraszacz wyposażony jest w zawór, a jego funkcjonowanie uwarunkowane jest otwarciem zaworu umożliwiającego otwarcie i regulację przepływu wody do podlewania, natomiast pozostałe elementy stymulują jedynie rodzaj strumienia, ustawianego zależnie od bieżących potrzeb użytkownika. Stwierdził dodatkowo, że zasadnicze znaczenie zaworu potwierdzają również Noty wyjaśniające do spornych pozycji, tj. pozycji 8424 (punkt D) oraz 8481 (punkt 11). Ponadto Szef KAS zwrócił uwagę na rozporządzenie wykonawcze Komisji 2018/1489 z dnia 3 października 2018 r. (Dz. Urz. L 252 z 8 października 2018 r.), które poza wskazanymi Notami wyjaśniającymi do Systemu Zharmonizowanego, ma kluczowe znaczenie w tej sprawie. Powołane rozporządzenie wydane zostało dla podobnego towaru, który został zaklasyfikowany do pozycji 8481. Opis towaru będącego przedmiotem ww. rozporządzenia: Artykuł z tworzywa sztucznego w formie zestawu pakowanego do sprzedaży detalicznej, składającego się z: trzech złączek do węża ogrodowego, dyszy rozpylającej z mechanizmem umożliwiającym dostosowanie rodzaju strumienia wody oraz otwieranie i zamykanie przepływu wody, złączy wyposażonych w gumowe uszczelki (tak zwane "o-ringi"). Artykuł przedstawiany jest do użycia w ogrodach w celu spryskiwania i podlewania roślin. W ocenie organu powyższy towar w sposób niebudzący wątpliwości odpowiada cechom spornego zraszacza pistoletowego. Szef KAS powołał się także na uzasadnienie sformułowane w tym rozporządzeniu i wyjaśnił, że jest ono zbieżne z argumentacją organu wskazującą, że produkt nie jest ani systemem nawadniającym (Noty wyjaśniające do pozycji 8424, (E)) ani mechaniczną głowicą zraszacza ogrodowego. Posiada obiektywne cechy dyszy do węża wyposażonej w krany, kurki, zawory lub podobną armaturę do regulacji przepływu cieczy i rodzaju strumienia, która jest wykluczona z pozycji 8424 (Noty wyjaśniające do pozycji 8424 (D)). Dysze do węża i podobne, wyposażone w kurki lub zawory do formowania strumienia lub do rozpylania klasyfikowane są do pozycji 8481 (Noty wyjaśniające do pozycji 8481, pkt 11). W związku z tym wyklucza się klasyfikację do pozycji 8424. Artykuł należy zatem klasyfikować do kodu CN 8481 80 99 jako pozostałe zawory. Zdaniem Szefa KAS klasyfikacja przedmiotowego zraszacza pistoletowego do wnioskowanego przez stronę kodu CN 8424 82 10 w sposób oczywisty naruszyłaby postanowienia reguł 1. i 6. ORINS, a w konsekwencji byłaby sprzeczna z ustanowionym w tej mierze porządkiem prawnym. Na zakończenie organ wyjaśnił, że zastosowana w zaskarżonej decyzji klasyfikacja jest zbieżna z klasyfikacją dokonaną przez inne administracje celne krajów Unii Europejskiej na takie wyroby: decyzje WIT: [...] z [...] lipca 2019 r., [...] z [...] listopada 2019 r., [...] z [...] stycznia 2016 r., [...] z [...] stycznia 2019 r. Ww. decyzje nie zostały zaskarżone i są obowiązujące we Wspólnocie, a zatem istnieje jednolitość klasyfikacyjna w tym zakresie. Wszystkie ważne decyzje WIT są dostępne do publicznej wiadomości na stronie internetowej Komisji Europejskiej pod następującym adresem: http://ec.europa.eu/taxation_customs/dds2/ebti/ebti_consultation.jsp?Lang=en. Organ podkreślił, że powołane przez stronę brytyjskie decyzje WIT zostały wycofane w związku z ukazaniem się ww. rozporządzenia Komisji 2018/1489, podobnie jak szereg innych brytyjskich WIT-ów wydanych na tego rodzaju urządzenia. Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję, wnosząc o uchylenie decyzji organów obydwu instancji i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji lub rozstrzygnięcie co do istoty. Wniosła również o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła wydanie jej z naruszeniem: I. przepisów prawa materialnego: 1) reguły 1. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tj. Sekcji I część A ustęp 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 r., dalej: rozporządzenie) w związku z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) nr 2018/1602 z dnia 11 października 2018 r. zmieniającym Załącznik nr 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L nr 273, z 31 października 2018 r. dalej: WTC) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowym uznaniu, że przedmiot decyzji WIT powinien być sklasyfikowany pod pozycją 8481 80 81 CN wbrew brzmieniu pozycji; 2) uwagi 3 w związku z uwagą 5 do sekcji XVI rozporządzenia poprzez: a) jej błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie poprzez przyjęcie, że ma zastosowanie do przedmiotu sporu, b) jej błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że podstawowym elementem decydującym o zasadniczej funkcji klasyfikowanego produktu jest zawór; 3) pozycji 8481 80 81 WTC poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym uznaniu, iż pozycja ta powinna mieć zastosowanie w przypadku klasyfikowanego produktu; 4) pozycji 8424 82 10 WTC poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym uznaniu, iż pozycja ta nie powinna mieć zastosowania w przypadku klasyfikowanego produktu; II. przepisów postępowania, tj. art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: op) poprzez brak odniesienia się w uzasadnieniu decyzji do argumentów przedstawionych w odwołaniu i uzupełnieniu do odwołania. W odpowiedzi na skargę Szef KAS podtrzymał ustalenia faktyczne i prawne zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Z uwagi na objęcie Warszawy strefą czerwoną z tytułu panującej pandemii i wydanie zarządzeń przez Prezesa NSA nr 39 z dnia 16 października 2020 r. i Prezesa WSA z dnia 16 października 20 r. nr 21 o odwołaniu rozpraw i kontynuowaniu działalności orzeczniczej w trybie posiedzeń niejawnych, sprawę przekazano do rozpoznania w trybie niejawnym na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020 r., poz. 374). Przepis ten stanowi, że przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "ppsa"), sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Przystępując do rozpoznania skargi, na wstępie należy wskazać, rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie w istocie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy będący przedmiotem postępowania zraszacz pistoletowy powinien zostać sklasyfikowany jako pozostałe urządzenia nawadniające rolnicze lub ogrodnicze (kod CN 8424 82 10 wskazywany przez skarżącą) czy jako zawory z czopem kulistym, stożkowym lub cylindrycznym (kod CN 8481 80 81 przyjęty przez organy w wiążącej informacji taryfowej). W tym miejscu sąd wskazuje, że w tym sporze rację należy przyznać Szefowi KAS, który dokonał prawidłowej klasyfikacji spornego towaru. Zanim jednak sąd poda motywy merytoryczne, to należy wskazać, że Wspólna Taryfa Celna, oprócz wykazu towarów, zawiera również Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz uwagi do sekcji i działów, a także uwagi do podpozycji. Zawarte są one, w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 2018/1602 z dnia 11 października 2018 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej. Uwagi do sekcji i działów zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych. W celu ustalenia prawidłowego kodu dla określonego towaru należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Najważniejsza z nich jest reguła 1., która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działu i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności - o ile jest to możliwe, korzystać z następnych reguł, od 2. do 6. Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS). Zarówno System Zharmonizowany (HS), jak i Nomenklatura scalona (CN) są uzupełniane przez Noty wyjaśniające. Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego są wydawane w językach angielskim i francuskim i uaktualniane przez Radę Współpracy Celnej (CCC), znaną od 1994 r. jako Światowa Organizacja Celna (WCO). Pozostałe wersje językowe Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego są tłumaczone przez administracje w większości krajów członkowskich. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne są redagowane i przyjmowane przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów. Natomiast Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, na mocy artykułu 9, paragraf 1 (a) oraz artykułu 10 rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 przyjmowane są przez Komisję Europejską. Chociaż Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej mogą odwoływać się do Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, to jednak nie zastępują tych ostatnich, powinny być uważane za ich dopełnienie i być używane w połączeniu z nimi. Skonsolidowana, obowiązująca m.in. w 2019 roku wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające do CN publikowane są w Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C. Jednocześnie należy zauważyć, że Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego przyjmowane są również przez Komisję Europejską w drodze Komunikatu Komisji na podstawie sprawozdania z sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego (HSC). Komunikat, zawierający wykaz decyzji przyjętych przez HSC na danej sesji, który przygotowuje Komisja; przyjmowany jest w drodze głosowania przez Komitet Kodeksu Celnego Komunikat ten jest publikowany w Dzienniku Urzędowym serii C. Wykaz w Komunikacie zawiera zmiany do Not Wyjaśniających do Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego i zmiany Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych WCO, które zostały zatwierdzone podczas danej sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego WCO. Zgodnie z tym Komunikatem wiążące informacje taryfowe na mocy art. 34 ust. 7 lit. a) pkt (iii) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 952/2013 z dnia października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej: kodeks celny lub UKC) są cofane przez organy celne od daty jego opublikowania w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C, gdy przestają być one zgodne z przyjętą interpretacją nomenklatury celnej, tj. z powodu zmiany Not Wyjaśniających do Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego, Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych lub decyzji klasyfikacyjnych zatwierdzonych przez Radę Współpracy Celnej (WCO). Po przedstawieniu ogólnych norm odnoszących się do klasyfikacji taryfowej towaru należy wskazać, że ocena zaskarżonej decyzji organu odwoławczego prowadzi do wniosku, że skarga jest niezasadna. Sąd podziela stanowisko Szefa KAS w sprawie. Organ ten zasadnie uznał, że zraszacz pistoletowy [...]powinien być zaklasyfikowany do kodu CN 8481 80 81 obejmującego zawory z czopem kulistym, stożkowym lub cylindrycznym. W ocenie sądu, żaden z argumentów merytorycznych przedstawionych w skardze nie podważa tak dokonanej klasyfikacji taryfowej spornego towaru. W sprawie organ w wiążącej informacji taryfowej dokonał klasyfikacji zraszacza pistoletowego na podstawie postanowień reguły 1. i 6. Zgodnie z regułą 1. tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Natomiast zgodnie z uzupełniającą regułą 6. do celów prawnych klasyfikacja towarów do podpozycji danej pozycji powinna być ustalona zgodnie z brzmieniem tych podpozycji i uwagami do nich oraz z uwzględnieniem zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Tym samym skoro klasyfikacji towaru dokonano m.in. na podstawie reguły 1. ORINS, to organ w żaden sposób nie był uprawniony do sięgania do pozostałych reguł. A więc skoro możliwe było zaklasyfikowanie towaru na podstawie reguły 1. ORINS, to organ nie mógł sięgać do pozostałych reguł. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyjaśnił, że w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (patrz wyrok z 13 września 2018 r., Vision Research Europe, C-372/17, EU:C:2018:708, pkt 22 i przytoczone tam orzecznictwo). Przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według jego obiektywnych cech i właściwości (wyrok z 22 marca 2017 r., GROFA i in., C-435/15 i C-666/15; EU:C:2017:232, pkt 40 i przytoczone tam orzecznictwo). W tym miejscu należy stwierdzić, że zarówno organy, jak i skarżąca wskazują dział 84 jako właściwy. Dział obejmuje "Reaktory jądrowe, kotły, maszyny i urządzenia mechaniczne; ich części" i znajduje się w sekcji XVI obejmującej "Maszyny i urządzenia mechaniczne; sprzęt elektryczny; ich części; urządzenia do rejestracji i odtwarzania dźwięku, urządzenia telewizyjne do rejestracji i odtwarzania obrazu i dźwięku oraz części i wyposażenie dodatkowe do tych artykułów". Zgodnie z uwagą 3. do sekcji XVI WTC jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, zespoły maszyn składających się z dwóch lub więcej maszyn połączonych razem, aby tworzyć całość oraz inne maszyny przeznaczone do wykonywania dwóch lub więcej wzajemnie uzupełniających się, lub alternatywnych funkcji, należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się tylko z tej części składowej lub jako będące tą maszyną, która wykonuje funkcję podstawową. W uwadze 5 do sekcji wskazano, że w niniejszych uwagach wyrażenie "maszyna" oznacza dowolną maszynę, zespół maszyn, instalację, urządzenie, aparaturę lub przyrząd wymienione w pozycjach objętych działem 84 lub 85. W związku z powyższym zgodzić się należy z Szefem KAS, że obecność zaworu determinuje klasyfikację taryfową towaru. Skarżąca we wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej wskazał kod CN 8424 82 10 obejmujący pozostałe urządzenia nawadniające rolnicze lub ogrodnicze. Słusznie organ zauważył, że zgodnie z Notami wyjaśniającymi do HS (punkt D do pozycji 8424 – obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej – M.P. nr 86 poz. 880) wskazano, że niniejsza pozycja nie włącza: (b) Dysz do węży (sekcja XV lub pozycja 8481), jeżeli wyposażone są w kurki, zaworki lub inne urządzania do regulacji przepływu cieczy). W uwadze (E) "Urządzenia nawadniające" do pozycji 8424 Not wyjaśniających do HS wyjaśniono, że do systemów nawadniających, zazwyczaj składających się z różnych, połączonych ze sobą elementów, należą: (i) stacja główna (składająca się z filtrów sitowych, wtryskiwaczy nawozów sztucznych, zaworów dozujących, zaworów zwrotnych, regulatorów ciśnienia, manometrów, odpowietrzaczy itd.); (ii) sieci podziemnej (rurociągi rozprowadzające i odgałęzienia, służące do przeniesienia wody ze stacji głównej do strefy nawadniania); oraz (iii) sieci naziemnej (linie zraszające z rynienkami rozprowadzającymi). Tym samym treść powyższych uwag wyklucza zaproponowaną przez stronę taryfikację. Potwierdzeniem tego jest punkt 11 Not wyjaśniających do HS, który wskazuje, że pozycja 8481 obejmuje (11) Hydranty pożarowe (stojaki hydrantowe), kurki do hydrantów, końcówki wylotowe węży itd, wyposażone w kurki lub zawory do regulacji strumienia lub mgły wodnej. Mechaniczne tryskacze instalacji przeciwpożarowych, mechaniczne zraszacze ogrodowe itp. nie są objęte tą pozycją, lecz pozycją 8424. Słusznie Szef KAS zauważył, że rzeczone pistolety nie należą do systemu nawadniającego, o których mowa w treści punku (E) Not wyjaśniających do pozycji 8424. Nie są stanowią także mechanicznych zraszaczy ogrodowych. W tym miejscu wymaga także zauważenia, że klasyfikacja podobnych towarów, co towar strony była sporna, czego dowodem są wskazane przez skarżącą na etapie odwoławczym brytyjskie WITy (obecnie nie obowiązujące – zostały wycofane) i powołane przez organ np. francuski WIT z 2016 r. Dlatego też w sprawie musiała nastąpić ingerencja prawodawcy unijnego, która miała na celu ujednolicenie klasyfikacji towarów podobnych do towaru strony. Rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2018/1489 z dnia 3 października 2018 r. dotyczącym klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (Dz. Urz. L 252 z 8 października 2018 r.) towar uwidoczniony na zdjęciu i opisany jako "Artykuł z tworzywa sztucznego w formie zestawu pakowanego do sprzedaży detalicznej, składającego się z: - trzech złączek do węża ogrodowego, - dyszy rozpylającej z mechanizmem umożliwiającym dostosowanie rodzaju strumienia wody oraz otwieranie i zamykanie przepływu wody, - złączy wyposażonych w gumowe uszczelki (tak zwane "o-ringi"). Artykuł przedstawiany jest do użycia w ogrodach w celu spryskiwania i podlewania roślin", został zaklasyfikowany do kodu CN 8481 80 99. W uzasadnieniu prawodawca unijny wyjaśnił, że klasyfikacja wyznaczona jest przez reguły 1, 3 b) i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz brzmienie kodów CN 8481, 8481 80 i 8481 80 99. Dysza rozpylająca, która zmienia rodzaj strumienia wody i reguluje przepływ cieczy, nadaje zestawowi jego zasadniczy charakter. Artykuł nie jest ani systemem nawadniającym (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego (HS) do pozycji 8424, (E)) ani mechaniczną głowicą zraszacza ogrodowego. Posiada obiektywne cechy dyszy do węża wyposażonej w krany, kurki, zawory lub podobną armaturę do regulacji przepływu cieczy i rodzaju strumienia, która jest wykluczona z pozycji 8424 (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8424 (D)). Dysze do węża i podobne, wyposażone w kurki lub zawory do formowania strumienia lub do rozpylania klasyfikowane są do pozycji 8481 (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8481, pkt 11). W związku z tym wyklucza się klasyfikację do pozycji 8424. Artykuł należy zatem klasyfikować do kodu CN 8481 80 99 jako pozostałe zawory. W związku z powyższym obecnie nie ulega wątpliwości, że to konkretny zawór nadaje danemu towarowi określony obiektywny charakter i skoro w sprawie towar strony posiada zawór z czopem stożkowym, to prawidłowo organy zataryfikowały towar w postaci zraszacza pistoletowego do kodu CN 8481 80 81 obejmującego zawory z czopem kulistym, stożkowym lub cylindrycznym. W zakresie stosowania rozporządzeń wykonawczych Komisji wydawanych w zakresie klasyfikacji taryfowej prawidłowo Dyrektor KAS wyjaśnił, że orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje, na co sąd wyżej zwrócił uwagę, że po pierwsze rozporządzenie klasyfikacyjne jest przyjmowane przez Komisję, gdy klasyfikacja danego produktu w ramach CN może sprawiać trudności lub być przedmiotem sporów, oraz że rozporządzenie takie ma zakres generalny, jako iż ma zastosowanie nie do konkretnych podmiotów, lecz do ogółu produktów identycznych z produktem będącym przedmiotem danej klasyfikacji (m.in. wyrok C-51/16), a także że klasyfikacja ustalona przez Komisję w jednym rozporządzeniu ma zastosowanie analogicznie do towarów o podobnych cechach i właściwościach (m.in. wyrok C-130/02). Zasadnie Dyrektor KAS zastosował powyższe rozporządzenie wskazując, że sporny towar posiada podobne cechy i właściwości do towaru objętego rozporządzeniem. Dlatego też prawidłowo organ w zaskarżonej decyzji wyjaśnił stronie, że wydanie decyzji WIT sprzecznej z takim rozporządzeniem lub Notami stanowiłoby naruszenie art. 34 ukc, tym bardziej gdy tożsamość klasyfikowanego towaru w odniesieniu do postanowień rzeczonych przepisów nie budzi wątpliwości. Tym samym dokonanie klasyfikacji przedmiotowego zraszacza pistoletowego do wnioskowanego przez stronę kodu CN 8424 82 10 w sposób oczywisty naruszyłaby postanowienia reguł 1. i 6. ORINS, a w konsekwencji byłaby sprzeczna z ustanowionym w tej mierze porządkiem prawnym. Potwierdzeniem klasyfikacji spornego towaru do kodu CN 8424 80 81 są także obowiązujące, obecnie jednolite (po wydanym i wyżej omówionym rozporządzeniu Komisji 2018/1489), wiążące informacji taryfowe wydane przez wskazane w zaskarżonej decyzji poszczególne administracje celne krajów członkowskich UE. W okolicznościach niniejszej sprawy zachodziły usprawiedliwione podstawy do zaklasyfikowania spornego produktu do kodu 8424 80 80, w oparciu o reguły 1. i 6. ORINS. Dlatego też zupełnie niezasadne są zarzuty naruszenia przepisów materialnych. Organy celne bowiem, zgodnie z tym co zostało wskazane wyżej, przy klasyfikacji tego towaru oparły się na powołanych regułach z uwzględnieniem uwag 3. i 5. do sekcji XVI oraz na Notach wyjaśniających do HS w zakresie pozycji 8481 i 8424. Kluczowe także znaczenie miało omówione wyżej rozporządzenie wykonawcze Komisji 2018/1489 dotyczące wyrobu o analogicznych cechach użytkowych. Oparcie się na tych normach prawnych pozwoliło na prawidłową klasyfikację taryfową spornego zraszacza pistoletowego. Wyjaśniły także, że takie argumenty jak percepcja konsumenta, intencje producenta, prezentacja rynkowa, koszt użytych komponentów czy nazwa handlowa, które prezentowane są w materiałach marketingowych, broszurach czy instrukcjach obsługi rzeczonych urządzeń nie mają zasadniczego znaczenia przy dokonywaniu klasyfikacji taryfowej towaru, którą dokonuje się poprzez reguły wskazane w WTC. W zaskarżonej decyzji odniósł się także organ do jakości zaworu (obecnie strona wydaje się, że z tego argumentu się wycofała) i zauważył, że użyty zawór wbrew twierdzeniom strony nie jest niskiej jakości, gdyż producent gwarantuje prawidłowe użycie przy dopuszczalnym ciśnieniu 6 barów, a więc porównywalne lub wyższe z tym, które jest stosowane w instalacjach wodociągowych budynków mieszkalnych. Słusznie skarżąca wskazuje w skardze, że Noty wyjaśniające do HS nie są źródłem prawa, jednakże noty te przyczyniają do jednolitej interpretacji zapisów WTC, co w sprawie prawidłowo wyjaśnił stronie Szef KAS. W sprawie wbrew twierdzeniom noty wyjaśniające nie zmieniają zakresu postanowień CN. To strona próbuje dokonać nadinterpretacji poszczególnych zapisów WTC, która to interpretacja nie uwzględnia zarówno uwagi 3. do sekcji XVI oraz rozporządzenia Komisji 2018/1489, a także wspomnianych not wyjaśniających. Skarżąca w skardze jedynie polemizuje z dokonaną taryfikacją nie wskazując żadnych elementów, które mogłyby zanegować dokonaną klasyfikację taryfową. To, że organ wprost nie przesądził, iż zraszacz pistoletowy składa się z dwóch lub więcej maszyn nie oznacza, że dokonana taryfikacja jest nieprawidłowa. Szef KAS bowiem jednoznacznie wskazał, że uwaga 3. do sekcji XVI co do zasady odnosi się do maszyn wielofunkcyjnych, które klasyfikowane są zgodnie z zasadniczą funkcją tej maszyny i słusznie wskazał, że w sprawie kluczowe znaczenie ma obecność zaworu, zarówno w aspekcie funkcjonalnym, jak również prawnym, wynikającym z treści Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8424 oraz 8481. Na zawór, jako element determinujący klasyfikację zwrócił także uwagę prawodawca unijny, czego strona nie potrafi zaakceptować w skardze. Zupełnie niezasadny jest zarzut art. 210 § 4 op. Organ bowiem zgodnie z tym przepisem wskazał na fakty, które uznał za udowodnione oraz przedstawił dowodów na których oparł rozstrzygnięcie, a także przyczyn, dla których nie uwzględnił żądania strony. Poczyniony wywód jest logiczny i nie można mu skutecznie postawić zarzutu naruszenia przepisu regulującego co winno zawierać uzasadnienie faktyczne. Szef KAS odniósł się do zasadniczych kwestii mających znaczenie dla rozstrzygnięcia a brak odniesienia się do pojedynczych twierdzeń strony nie mających, albo mających marginalne znaczenie dla sprawy nie może stanowić podstawy zarzutu nie odniesienia się do argumentów odwołania, gdyż nie ma wpływu na rozstrzygnięcie. Samo nieuwzględnienie stanowiska strony nie może uzasadniać zarzutów skargi w tym zakresie. Sąd nie stwierdził ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności. Z tych względów na podstawie art. 151 ppsa należało oddalić skargę jako niezasadną.