I SA/Gl 462/12

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Sędziowie WSA Beata Kozicka (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Karolina Czaplicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 listopada 2012 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. – działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja" lub "O.p.") oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856, z późn. zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925) – po rozpatrzeniu odwołania A S.A. w K. (dalej także: "spółka") od decyzji Prezydenta Miasta Z. nr [...] z dnia [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2000 w kwocie [...] zł – utrzymało w mocy decyzję pierwszoinstancyjną. W uzasadnieniu organ odwoławczy przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania, wszczętego w związku ze złożeniem przez A w K. w dniu 10 października 2005 r. skorygowanej deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2000, w której wykazano nadpłatę podatku w kwocie [...] zł w części dotyczącej budynków – [...] zł, budowli – [...] zł oraz gruntów –[...] zł. We wniosku spółka wskazała, iż jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą głównie w następujących dziedzinach: a) eksploatacja kruszyw mineralnych, b) zarządzanie liniami kolejowymi, c) wykonywanie przewozów kolejowych. Podała także, będąc koncesjonowanym podmiotem, uprawnionym do wykonywania działalności gospodarczej, polegającej na zarządzaniu liniami kolejowymi, korzysta ze zwolnienia z podatku wynikającego z art. 7 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 z późn. zm., dalej: "u.o.p.l" lub "ustawa podatkowa"). Decyzją z dnia [...] (nr [...]) Prezydent Miasta Z. określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2000 w wysokości [...] zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty za ten rok w wysokości [...] zł. W wyniku wniesionego odwołania z dnia 18 września 2006 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia [...] (nr [...]) utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Na powyższą decyzję organu odwoławczego spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który wyrokiem z dnia 22 października 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 82/07 uchylił zaskarżoną decyzję z powodu naruszenia art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Jak zauważył Sąd zgodnie z treścią tegoż przepisu, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Oznacza to, iż ustawodawca obarczył organy podatkowe obowiązkiem doręczania wszystkich pism procesowych ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi (por. także poglądy Sądu Najwyższego zawarte w wyroku z 9 września 1993 roku, sygn. akt III ARN 4/93, niepubl.). Pełnomocnik z chwilą ustanowienia ma decydującą rolę w postępowaniu. Kontrowersji ani w doktrynie, ani w orzecznictwie sądowym nie budzi pogląd, iż doręczenie pisma tylko stronie, jeśli działała ona przez pełnomocnika, jest bezskuteczne, nie ma znaczenia procesowego (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 sierpnia 2001 r., sygn. akt I SA/Wr 2995/98, 14 sierpnia 1996 r., sygn. akt SA/Gd 1686/95; S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa Komentarz, Wyd. LexisNexis 2004 r., s. 457). Tym samym, jeśli nie doręczono ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi pism (decyzji, postanowień) należało orzeczenia te raz jeszcze skierować do pełnomocnika, w celu wprowadzenia ich do obrotu prawnego. Inaczej pisma te nie wywoływały skutków prawnych, a decyzji organu drugiej instancji nie można było uznać za prawidłową ze względu na naruszenie wyżej powołanego przepisu. Pełnomocnik bowiem z chwilą jego ustanowienia odgrywa w sprawie decydującą rolę. W następstwie powyższego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. uchyliło decyzję organu pierwszoinstancyjnego i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Rozpatrując sprawę ponownie, po uzupełnieniu materiału dowodowego, organ I instancji – w konsekwencji – decyzją z dnia [...] określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2000 r. w kwocie [...] zł. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie wskazał, że zgodnie z art. 3 u.o.p.o.l. – podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: a) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3, b) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, c) użytkownikami wieczystymi gruntów, d) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem. Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości lub jest bez tytułu prawnego, zastrzeżeniem ust. 2. W tym stanie organ podatkowy I instancji stwierdził, że A S.A. jest podatnikiem podatku od nieruchomości jako wieczysty użytkownik gruntów Skarbu Państwa położonych na terenie Gminy Miejskiej Z. co jest zgodne z ewidencją gruntów i budynków oraz z tytułu własności budynków i budowli. Ponadto – odwołując się do działalności prowadzonej przez spółkę oraz zawartych przez nią umów – wskazał, że "będąc właścicielem nieruchomości objętych niniejszym postępowaniem udostępniała je określonym przewoźnikom (na mocy decyzji MTiGM nr [...] z dnia 5 lipca 1998 r.) oraz jednocześnie zgodnie z posiadaną koncesją na wykonywanie przewozów kolejowych ([...]) korzystała z przedmiotowej infrastruktury w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej". Na potwierdzenie wyrażonego stanowiska przytoczył pisma podatnika z dnia 20 lipca 2011 r. oraz z dnia 12 października 2010 r. W dalszej kolejności odniósł się do regulacji prawnych stanowiących o nabyciu prawa do zwolnienia podatkowego, w tych ramach odnotował, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w 2000 r.) w badanym roku podatkowym (2000) od podatku od nieruchomości zwolnione były budowle wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego i zajęte pod nie grunty. Jak podkreślił – zgodnie z brzmieniem tegoż przepisu – ustawodawca uzależniała nabycie prawa do zwolnienia podatkowego, które dotyczyło wyłącznie budowli stanowiących całość techniczno użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami służącymi do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiających dokonywanie przewozów osób lub rzeczy od następujących przesłanek: 1) zwolnienie dotyczyło budowli kolejowych, jednakże pod warunkiem ich wykorzystywania na potrzeby publicznego transportu kolejowego; 2) wykorzystywanie budowli na potrzeby publicznego transportu kolejowego miało charakter wyłączny; 3) grunty pod budowlami kolejowymi korzystały ze zwolnienia jedynie wówczas, gdy posadowione na nich budowle również korzystały z takiego zwolnienia. Tym samym organ pierwszej instancji podkreślił, że "aby korzystać ze zwolnienia podatkowego istotnym było łączne spełnienie wszystkich przesłanek. Niespełnienie chociażby jednej z nich powodowało, że budowle oraz usytuowane pod nimi grunty nie mogły korzystać z wyłączenia z opodatkowania". Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka opisana w pkt 2), tj. wykorzystywania określonych budowli wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, gdyż jak stwierdził "budowle kolejowe były bowiem wykorzystywane przez A S.A. również dla swoich prywatnych celów". Organ podatkowy ustalił, że A S.A. zarządzała nieruchomościami objętymi niniejszym postępowaniem w taki sposób, że: po pierwsze: udostępniała ją innym uprawnionym przewoźnikom, i po drugie: przewoziła nią własne towary – wożąc między innymi węgiel, kruszywa, popioły. W tym stanie skonstatował, że skoro "podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zarządzał daną infrastrukturą wykorzystując ją dla własnych celów gospodarczych (spółka nie prowadziła działalności charytatywnej), a ponadto wykorzystywał przedmiotową infrastrukturę, której był właścicielem, w celu wykonywania przewozów rzeczy dla własnych potrzeb, przewożąc własne produkty (węgiel, popioły) po własnych liniach kolejowych, to tak wykorzystywanych budowli kolejowych nie można nazwać budowlami wykorzystywanymi wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego". Na poparcie prezentowanego poglądu Prezydent Miasta Z. powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 czerwca 2010 r., sygn. I SA/GL 302/10 przytaczając – obszernie – jego motywy. W tym miejscu wskazać należy, że powyższe orzeczenie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2231/10 utrzymał w mocy. Resumując organ pierwszoinstancyjny podał, że "nie można mówić o wyłącznie publicznym charakterze transportu kolejowego w przypadku, gdy dana Infrastruktura kolejowa przeznaczona jest do użytku nie tylko uprawnionym przewoźnikom kolejowym lecz również jej właściciela, w celu wykorzystywania przewozów rzeczy dla jego własnych potrzeb" – tak też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 9 listopada 2010 r., sygn. l SA/Gl 501/10 W odwołaniu od decyzji Prezydenta Miasta Z. z dnia [...], pełnomocnik spółki wniósł o jej zmianę i uwzględnienie wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty bądź jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego i procesowego w stopniu mającym wpływ na jej treść, a to: 1) błąd w ustaleniach faktycznych; 2) art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (według stanu prawnego z 2000 r.) poprzez błędne ustalenie jego zakresu, a więc błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisu; 3) art. 120, art. 121 § 1, art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z faktycznym pominięciem wniosków dowodowych objętych wnioskami o udostępnienie informacji publicznej. Uzasadniając swoje stanowisko odwołujący wskazał przede wszystkim, że organ podatkowy pierwszej instancji błędnie ocenił, że korzystanie z przedmiotowej "infrastruktury kolejowej w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej" – wyklucza zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. W jego ocenie "z całą pewnością korzystaniem tym jest udostępnianie infrastruktury koncesjonowanym przewoźnikom. Taki rodzaj działalności jest właśnie istotą zarządzania, za którą jeszcze zarząd kolei otrzymuje wynagrodzenie". Nadto zaznaczył, iż organ podatkowy powołał się na stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wyrażone w wyrokach: po pierwsze: dotyczących praw obejmujących stan faktyczny i prawny obowiązujący w 2004 r., a także po drugie: nieprawomocnych, gdyż zostały one zaskarżone skargą kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. na wstępie wskazało, że nabycie prawa do zwolnienia od podatku w 2000 r. uzależnione było od spełnienia następujących przesłanek: a) zwolnienie dotyczyło budowli, jednakże pod warunkiem ich wykorzystywania na potrzeb; "publicznego transportu kolejowego", b) wykorzystywanie budowli na potrzeby "publicznego transportu kolejowego" miało charakter wyłączny, c) grunty pod budowlami kolejowymi korzystały ze zwolnienia jedynie wówczas, gdy posadowione na nich budowle również korzystały z takiego zwolnienia. Jednocześnie organ drugoinstancyjny podkreślił, ze wszystkie te przesłanki musiały być spełnione łącznie. Niespełnienie chociażby jednej z nich powodowało, że budowle oraz usytuowane pod nimi grunty nie mogły korzystać z wyłączenia z opodatkowania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podkreśliło, że zasadniczy problem zaistniały w sprawie sprowadza się do wykładni pojęcia "publiczny transport kolejowy". Zaznaczyło przy tym, że w jego ocenie stan faktyczny sprawy jest bezsporny, natomiast wnioski wyciągnięte na podstawie ustalonego stanu faktycznego są przedmiotem sporu pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym. Wskazał, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w bardzo szerokim zakresie, a jego wyniki pozwalają na przyjęcie, iż A S.A. w badanym okresie nie wykorzystywała swojej infrastruktury kolejowej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Podkreślił, że niezależnie od tego, że podatniczka nie udostępniła dokumentów związanych z realizacją przewozów, w tym przede wszystkim do stacji B to organ podatkowy I instancji w wystarczającym zakresie udowodnił brak przesłanki tzw. "wyłącznego wykorzystywania budowli i zajętych pod nie gruntów na potrzeby publicznego transportu kolejowego". Prezydent Miasta Z. na podstawie wypisu z KRS ustalił, że podstawowym rodzajem działalności podatnika była eksploatacja złóż kruszyw, natomiast dodatkowym przedmiotem działania między innymi, sprzedaż materiałów budowlanych oraz transport kolejowy. Z udzielonych przez podatnika wyjaśnień i przedłożonych kopii umów wynikało, że infrastruktura kolejowa była udostępniania takim przewoźnikom jak: C S.A. z siedzibą w R., C sp. z o.o. z siedzibą w Z., D S.A., E S.A. oraz F sp. z o.o. na podstawie zawartych przez podatniczkę umów o udostępnianiu linii kolejowych. Organ podatkowy I instancji ustalił także, że w roku 2000 z całej infrastruktury kolejowej korzystała również (bezumownie) podatniczka. W związku z powyższym stwierdził, że w roku podatkowym 2000 nie obowiązywały jednolite i równe dla wszystkich zasady, które pozwoliłyby na stwierdzenie, że dostęp do infrastruktury miał wyłącznie charakter publiczny. Spółka nie tylko bowiem korzystała z własnej infrastruktury bezumownie, lecz również wykonywała przewozy własnych towarów (żwiru, piasku) na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Z tych też powodów organ odwoławczy podzielił pogląd organu I instancji, że nie można mówić o "wyłącznie" publicznym charakterze transportu kolejowego w przypadku, gdy dana infrastruktura kolejowa przeznaczona jest do użytku nie tylko uprawnionym przewoźnikom, ale również jej właścicielowi w celu wykorzystywania przewozów rzeczy dla jego własnych potrzeb. Wskazał, że nie można zgodzić się z podnoszoną przez podatniczkę okolicznością, że z uwagi na fakt, iż posiadała ona, tak jak pozostali przewoźnicy licencję na wykonywanie przewozów kolejowych, wykonywany na liniach kolejowych podatniczki transport - miał charakter "wyłącznie" publicznego. Organ drugoinstancyjny nie podzielił również poglądu pełnomocnika podatniczki, że organ podatkowy I instancji naruszył przepisy postępowania, a to art. 120, art.121 § 1 oraz art. 180 Ordynacji podatkowej. Stwierdził, że zgodnie z art. 180 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jednakże w świetle art. 188 Ordynacji podatkowej, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W tym stanie zauważył, że wykładnia komentowanego przepisu prowadzi do wniosku, że nie należy uwzględniać żądania strony, jeśli okoliczności na które powołuje się strona dotyczą innego pomiotu gospodarczego, a co za tym idzie nie mogą wpływać na wysokość zobowiązania podatkowego należnego od podatniczki. Nadto, jeśli okoliczności te nie mają znaczenia dla sprawy, bądź też stwierdzone zostały wystarczająco innym dowodem. To, czy okoliczności powoływane przez stronę mają znaczenie dla sprawy, podlega ocenie wyłącznie organu podatkowego. Odmowa przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu jest dopuszczalna tylko wówczas, gdy brak jest jakiejkolwiek możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy, albo też dana okoliczność w sposób niebudzący żadnych wątpliwości została już udowodniona. Odmowa przeprowadzenia określonej czynności dowodowej musi zatem wiązać się z pewnością iż czynność ta jest całkowicie zbędna – na poparcie przedstawionego stanowiska przytoczył wyrok WSA w Białymstoku z dnia 24 października 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 388/07. W rozpatrywanej sprawie zasadnie – zdaniem organu odwoławczego – Prezydent Miasta Z. postanowieniem z dnia [...] dopuścił dowód wyłącznie w zakresie, w jakim informacje mogły dotyczyć infrastruktury podatniczki, natomiast odmówił w części dotyczącej informacji objętych, bądź związanych z deklaracją podatkową innego podmiotu gospodarczego. Reasumując stwierdził, że "postępowanie zostało przeprowadzone w bardzo szczegółowym zakresie, a zebrany materiał dowodowy pozwalał na wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2000. Decyzja została również szczegółowo uzasadniona, a Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podziela zaprezentowane przez organ I instancji stanowisko. Z tych zatem powodów Kolegium uznało również, iż w zakresie w którym podatnik nie kwestionuje treści decyzji Prezydenta Miasta Z., nie ma potrzeby powielać jego uzasadnienia". Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. spółka (reprezentowana przez pełnomocnika) wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, mającego wpływ na jej treść, a to: 1) nie rozpatrzenie zarzutów podatnika w zakresie ustaleń faktycznych, pominięcie – mimo braku innych dowodów – oświadczeń podatnika, poprzez przyjęcie nie równoprawnego udostępniania infrastruktury przewoźnikom, a w konsekwencji błąd w ustaleniach faktycznych, 2) art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w roku 2000) w związku z art. 1, 2 pkt 1, 2, 4, 5, oraz art. 10 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. Nr 99, poz. 591 z późn. zm.) poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie – co skutkuje – naruszeniem: a) art. 2 Konstytucji i art. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz zasady powszechności, równości wobec prawa, b) zasad konkurencyjności, niedyskryminacji, c) przepisów ustawy o postępowaniu w sprawach pomocy publicznej, d) uznaniem, iż organy gminy naruszyły przepisy regulujące dyscyplinę finansów publicznych oraz innych przepisów. Wskazując na powyższe wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa według norm przepisanych lub przedłożonego zestawienia. W ocenie spółki powyższe decyzje są oczywiście sprzeczne z prawem. W motywach swojego stanowiska strona skarżąca powtórzyła argumenty prezentowane wcześniej w odwołaniu, a następnie zaakcentowała przede wszystkim, że "zagadnienie zwolnienia podatkowego zawarte w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. (art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) było już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w trybie skargi kasacyjnej. Chociażby w sprawie zakończonej wyrokiem z dnia 10 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 14/06 Naczelny Sąd Administracyjny w znacznej części podzielił pogląd skarżącej i uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, przekazując sprawę do ponownego rozpoznania. Zaznaczyła także, że powyższa sprawa dotyczyła wniosku skarżącej o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 1998. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. stwierdziło, że skarga nie jest uzasadniona i nie dostrzega podstaw do uwzględnienia zarzutów zgłaszanych przez stronę. W związku z czym podtrzymało swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu objętej skargą decyzji, powtarzając argumentację w niej zawartą i wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Oceniając legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia stwierdzić należy, że stan faktyczny sprawy był w zasadzie bezsporny. Sporne było natomiast czy przedmiotowe budowle kolejowe były w badanym roku podatkowym (2000) wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, czy wręcz przeciwnie. Mając na uwadze tak zakreślony spór w pierwszej kolejności wskazać należy, iż w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy podatkowej podatnikami podatku od nieruchomości są (...) osoby prawne (...) będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (pkt 1), użytkownikami wieczystymi gruntów (pkt 3). Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle kolejowe stanowiące całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy – wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty. Ustawą regulującą m.in. zasady korzystania z infrastruktury kolejowej, zarządzania infrastrukturą kolejową i jej utrzymaniem, zasady prowadzenia ruchu kolejowego i wykonywania przewozów kolejowych czy zasady i instrumenty regulacji transportu kolejowego jest ustawa z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (tekst jedn. Dz.U. z 2007 r., Nr 16, poz. 94, dalej: "d.u.t.k"). Jej art. 10 ust. 1 stanowi, iż zarządca kolei, tj. koncesjonowany podmiot gospodarczy uprawniony do zarządzania linią kolejową jest zobowiązany do udostępniania linii kolejowych przewoźnikom kolejowym na warunkach określonych przepisami tej ustawy, przepisami wykonawczymi do tej ustawy oraz umowy. Należy zważyć, iż powyższy przepis nie ogranicza kręgu przewoźników uprawnionych do korzystania z linii kolejowej, z wyjątkiem przewoźników zagranicznych. Oznacza to, że linia kolejowa objęta zarządem jest dostępna dla ogółu przewoźników, a zatem, po myśli wykładni słownikowej, jest publiczna, dostępna dla nieokreślonego kręgu podmiotów. Jest to zatem szeroko pojęte ogólnodostępne działanie. Z kolei po myśli art. 24 wskazanej ustawy, działalność gospodarcza polegająca na zarządzaniu liniami kolejowymi, wykonywaniu przewozów kolejowych podlega koncesjonowaniu. Zgodnie bowiem z art. 4 pkt 5 przewoźnikiem kolejowym jest koncesjonowany podmiot gospodarczy uprawniony do dokonywania przewozów kolejowych. Przytoczone regulacje ustawy o transporcie kolejowym, odgrywają decydujące znaczenie w procesie wykładni zwrotu "publiczny transport kolejowy" w rozpatrywanej sprawie. W realiach niniejszej sprawy, gdzie podmiot jest jednocześnie przewoźnikiem i zarządcą linii kolejowej, wydaje się bowiem, iż samo posiadanie dwóch koncesji nie przesądza o braku wykorzystywania linii na potrzeby publicznego transportu kolejowego, co wynika z brzmienia art. 10 d.u.t.k nakładającego na zarządcę infrastruktury obowiązki jej udostępnienia każdemu przewoźnikowi. Niemniej jednak nie można powyższego nie odnieść do regulacji zawartych w ustawie podatkowej, której przepisy w roku 2000 nie odsyłały do stosowania przepisów ustawy kolejowej w zakresie opodatkowania bądź zwolnienia z opodatkowania budowli kolejowych oraz nie posługiwały się pojęciem infrastruktury kolejowej. Należy także stwierdzić, że przepisy ustawy kolejowej nie wyłączały możliwości wykonywania funkcji zarządcy infrastruktury (kolejowej) przez podmioty nie będące jej właścicielem czy samoistnym posiadaczem. Zdaniem Sądu prawidłowo organy I i II instancji stwierdziły, że zgromadzone dowody jednoznacznie wskazują na prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej o charakterze usługowym, z której w roku 2000 czerpał zyski. Zasadnie organy uznały, że przedstawione przez podatnika dokumenty i wyjaśnienia nie potwierdzają faktu, aby na udostępnianych trasach prowadzony był "wyłącznie" publiczny transport kolejowy, czyli tylko taki, żaden inny. Słowem kluczowym jest wszak sformułowanie "wyłącznie". W tym miejscu podkreślenia wymaga, że zwolnienie unormowane w art. 7 ust. 1 pkt 4 (odpowiednik obecnego pkt 1) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stosuje się gdy spełnia się równocześnie dwie przesłanki: prowadzony przez podatnika transport musi mieć charakter publiczny a budowle kolejowe i zajęte pod nie grunty muszą być wykorzystywanie wyłącznie w tego rodzaju transporcie. Niespełnienie którejkolwiek z tych przesłanek, eliminuje podatnika z możliwości zastosowania tego zwolnienia. Uzyskana przez podatnika koncesja z dnia 5 lipca 1998 r. [...] na wykonywanie działalności gospodarczej polegającej na zarządzaniu liniami kolejowymi jak również koncesja [...] na wykonywanie działalności gospodarczej polegającej na wykonywaniu przewozów kolejowych rzeczy, nie przesądzają o publicznym charakterze tego transportu jak twierdzi podatnik. Dokumenty takie są jedynie potwierdzeniem zdolności przedsiębiorcy do wykonywania funkcji zarządcy infrastruktury kolejowej oraz przewoźnika kolejowego, ale nie stanowią o charakterze przewozów prowadzonych na określonych trasach. Nie można mówić o wyłącznie publicznym charakterze transportu kolejowego w przypadku, gdy dana infrastruktura kolejowa przeznaczona jest do użytku nie tylko uprawnionym przewoźnikom kolejowym, ale również jej właściciela w celu wykonywania przewozów rzeczy wyłącznie dla jego własnych potrzeb – co miało miejsce z przedmiotowej sprawie. Podzielić należy ocenę organów obu instancji, że zwolnienie wynikające z art. 7 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w roku 2000), to zwolnienie przedmiotowe i dotyczy konkretnych budowli oraz gruntów wykorzystywanych na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Katalog zwolnień podmiotowych nie przewiduje żadnych zwolnień ani dla przewoźników, ani dla zarządców infrastruktury kolejowej, jako takich. Przedmiotowy charakter zwolnienia oznacza, że konkretna budowla, (odcinek linii kolejowej) podlegała zwolnieniu od podatku od nieruchomości, jeżeli na tym konkretnym odcinku, będzie realizowany publiczny transport kolejowy, pod warunkiem jednak wyłączności w tym zakresie. Usługi transportowe świadczone przez A S.A. jak i pozostałych uprawnionych przewoźników nie wynikają z powierzonego im zadania publicznego, w ramach usług użyteczności publicznej. W rozpatrywanej sprawie – co wymaga podkreślenia – nie chodzi li tylko o udostępnianie linii kolejowych, lecz – przede wszystkim – o ich wykorzystywanie (w dodatku wyłączne) na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Dlatego też stwierdzenie, że posiadanie przez podatnika koncesji na zarządzanie liniami kolejowymi i na wykonywanie przewozów jest wystarczającą przesłanką potwierdzającą, że na posiadanej infrastrukturze kolejowej realizowany był publiczny transport kolejowy jest nieuzasadnione. Przyjęcie poglądu, prezentowanego w skardze, prowadziłoby do wniosku, że wkażdy przypadek wykorzystywania linii kolejowych przez przewoźnika na potrzeby publicznego transportu kolejowego jest wykorzystywaniem "wyłącznym". Postawienie takiego znaku równości pozostaje jednak w oczywistej sprzeczności z treścią przepisu i wskazywałoby na nieracjonalność ustawodawczy, który wymóg "wyłączności" wyraźnie ustanowił jako przesłankę zwolnienia podatkowego. W tym miejscu za Naczelnym Sądem Administracyjnym wskazać należy, że "obowiązek udostępnienia infrastruktury kolejowej obejmuje w związku z tym obowiązek udostępnienia jej przedsiębiorcy, posiadającemu odpowiednie uprawnienia w celu wykonywania przez niego działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym przewożeniu osób lub rzeczy w zakresie działania jego przedsiębiorstwa. Tylko w takim zakresie będzie też można mówić o publicznym transporcie kolejowym w rozumieniu art. 7 ust.1 pkt 4 u.p.o.l. Ostatecznie zatem przez publiczny transport kolejowy w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. należy rozumieć udostępnienie linii kolejowych każdemu uprawnionemu przewoźnikowi na równych zasadach w celu wykonywania przez niego przewozów osób i rzeczy (na podstawie umowy i odpłatnie), w zakresie jego działania, na rzecz nieograniczonego kręgu osób. Nie będzie natomiast publicznym transportem kolejowym przewożenie własnych rzeczy, także wówczas, gdy czynności te wykonywać będzie podmiot posiadający uprawnienia przewoźnika. Transportując własne towary, przy wykorzystywaniu własnego taboru nie będzie on bowiem dokonywał przewozu w rozumieniu powołanych przepisów, a tym samym nie będzie w tym zakresie działał jako przewoźnik. Dokonane przez niego czynności, mimo wykorzystania infrastruktury kolejowej, nie będą w związku z tym publicznym transportem kolejowym. Wynik wykładni językowej i systemowej potwierdza także wynik wykładni funkcjonalnej. Poprzez zwolnienie podatkowe ustawodawca zwykle usiłuje zrealizować założony przez siebie cel. Skoro ogranicza możliwość swobodnego korzystania przez właściciela budowli kolejowych z przysługującemu mu prawa własności tych budowli nakazując udostępnienie ich innym podmiotom w celu wykonywania przez nie działalności gospodarczej i w celu rozwoju transportu kolejowego, to zrozumiałe jest wyłączenie opodatkowania tego typu budowli podatkiem od nieruchomości, jeżeli właściciel ostatecznie udostępnia je w całości dla potrzeb publicznego transportu kolejowego, nie korzystając z nich w innym zakresie. Już tylko z przedstawionego wyżej względu brak było podstaw do stwierdzenia, że infrastruktura kolejowa skarżącej mogła korzystać ze zwolnienia podatkowego. Stanowisko tożsame z powyższym wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyrokach m.in.: z dnia 22 czerwca 2010 r., sygn. akt I S.A./Gl 302/10, z dnia 9 marca 2010 r., sygn. akt I S.A./Gl 1242/10, z dnia 8 marca 2010 r., sygn. akt I S.A./Gl 1155/10. Sąd w składzie orzekającym w tej sprawie w pełni podziela stanowiska wyrażone w przytoczonych powyżej orzeczeniach i podkreśla ponadto, że zwolnienia mają charakter wyjątkowy. Stanowią one bowiem odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności oraz równości opodatkowania. Z tego względu stosowanie przywilejów podatkowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej. W tym miejscu pokreślenia wymaga, że organy pierwszej i drugiej instancji szczegółowo wskazały zakres postępowania, a także przedstawiły zgromadzone w sprawie dowody. Określając ich związek podmiotowo-przedmiotowy z sytuacją prawnopodatkową spółki. Zebrane w sprawie dowody świadczą – w ocenie Sądu – o rzetelnym zrealizowaniu przez organy podatkowe, obowiązków określonych w treści art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiących realizację zasady prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym. Organy wywiedzione wnioski oparły na całokształcie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym na dokumentach urzędowych. Realizacji zasady prawdy obiektywnej nie można utożsamiać z obciążaniem organów podatkowych obowiązkiem prowadzenia postępowania wobec osób trzecich, w sytuacji, gdy osoby te (podmioty) pozostają bez związku podmiotowego i przedmiotowego z prawnopodatkową sytuacją spółki. Wobec tego, że strona skarżąca zarzuciła naruszenie zasady zaufania do działań organów państwa należy wskazać, że znajduje ona swoje oparcie w art. 2, w związku z art. 8 Konstytucji RP, jako zasada pochodna od zasady państwa prawnego. Art. 121 O.p. stanowi podstawę dla powiązanej z zasadą zaufania zasady informowania oraz czuwania organu nad tym, aby strony i inni uczestnicy postępowania nie ponieśli szkody z powodu nieznajomości prawa. Organ podatkowy określając wysokość zobowiązania – przyjmując kwalifikację inną niż strona – nie naruszył art. 121 § 1 O.p. Prezentowanie stanowiska innego od oczekiwanego przez stronę nie może stanowić podstawy do uznania działania organów niezgodnego z prawem. Przyjęcie odmiennego poglądu w rozpatrywanej sprawie oznaczałoby zanegowanie zasady praworządności (art. 7 Konstytucji RP), wymagającej przestrzegania prawa zarówno przez obywateli, jak i organy administracji (tak też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 1 lutego 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2140/10). Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 122, art. 123 § 1, art. 180 i art. 188 Ordynacji podatkowej wskazać należy, iż jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodem może być – w świetle zacytowanego przepisu – okoliczność, rzecz dowodząca czegoś, przemawiająca za czymś, świadcząca o czymś, wskazująca na coś, oznaka czegoś, potwierdzenie czy też świadectwo. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być, zgodnie z regulacją zawartą w treści art. 181 Ordynacji podatkowej, księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin (...) a także materiały zgromadzone w toku innych postępowań. Dowody te muszą jednak dotyczyć sytuacji prawnopodatkowej strony tego postępowania. W badanej sprawie organy podatkowe – co Sąd wykazał już wyżej – zebrały i prawidłowo rozpatrzyły materiał dowodowy w oparciu, o który wydały zaskarżone decyzje w pierwszej i drugiej instancji. Wynikająca z art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy obiektywnej wymaga, aby organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ramy działania tej zasady w postępowaniu podatkowym wyznacza norma prawa materialnego, która ma być zastosowana w indywidualnej sprawie, którą charakteryzuje podwójna konkretyzjacja: przedmiotu i podmiotu. Sformułowanym w powyższym zakresie przez organy podatkowe wnioskom, nie można zarzucić, iż są nielogiczne, naruszają zasady doświadczenia życiowego i tym samym wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej, zasadę swobodnej oceny dowodów, a w konsekwencji również art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Fakt, iż strona skarżąca nie zgadza się z taką oceną nie świadczy również, iż został tym samym naruszony wynikający z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek wszechstronnego zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Dokonując – w myśl art. 1 § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych – kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia. Sąd uznał również – jak wykazano wyżej – że organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa. Konstatując stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób opisany w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), a zatem należało na podstawie art. 151 tej ustawy skargę oddalić.