I FSK 1386/23

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Marek Kołaczek po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej wniosku W. B. o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi kasacyjnej W. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 26 maja 2023 r. sygn. akt I SA/Bk 522/22 w sprawie ze skargi W. B. na decyzję Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku z dnia 20 października 2022 r., nr 318000-COP.4103.29.2022 w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2018 r. postanawia odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku z dnia 20 października 2022 r. oraz poprzedzającej jej decyzji Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno- Skarbowego w Białymstoku z dnia 13 maja 2022 r. UZASADNIENIE 1.1. Wyrokiem z 26 maja 2023 r. sygn. akt I SA/Bk 522/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę W. B. (dalej jako: Strona, Skarżący lub Wnioskodawca) na decyzję Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku (dalej jako: Naczelnik UCS) z 20 października 2022 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2018 r. 1.2. Od powyższego wyroku Skarżący wywiódł skargę kasacyjną, w treści której zamieszczono wniosek na podst. art. 193 w zw. z art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.) o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Naczelnika UCS z 20 października 2022 r. w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika UCS z 13 maja 2022 r. w całości. W zakresie tego wniosku wniesiono o dopuszczenie dowodu z szeregu dokumentów, w tym m.in. oświadczenia Skarżącego z dnia 11 lipca 2023 roku, listy wybranych wyciągów transakcji z rachunku skarżącego, dokumentów dot. leczenia jego syna i PIT za rok 2022. W uzasadnieniu tego wniosku wskazano, że zaskarżoną decyzją stwierdzono skarżącemu obowiązek zapłaty 651.743,00 zł, zaś decyzją za okres rozliczeniowy od stycznia do listopada 2019 r. stwierdzono obowiązek zapłaty w łącznej kwocie 613.548,00 zł. Wskazano, że do tej pory skarżący wpłacił na poczet powyższych zobowiązań kwotę 1 109 549,28 zł z ogólnej sumy zobowiązania obejmującej należności główne i odsetki w wysokości ok. 1 800 000 zł. Argumentowano, że organy podatkowe ściągnęły od Skarżącego sumę niemal równą należności głównej, do zapłaty której zobowiązany wedle decyzji podatkowej był Skarżący. Z drugiej zaś strony, ściągnięcie od Skarżącego dalszej sumy ok. 700 000 złotych z tytułu odsetek i kosztów egzekucji wciąż powoduje dla Skarżącego i jego rodziny niebezpieczeństwo powstania trudnych do odwrócenia skutków. Wskazano, że Skarżący nie dysponuje już środkami z kredytu udzielonego w kwocie 1.200.000 zł (pobrane z rachunku jednorazowo kwota 841.054,84 zł i dalsze wpłaty do kwoty 989.549,28 zł, aktualnie comiesięczne wpłaty na poczet zobowiązania na rzecz Urzędu Skarbowego po 20.000 zł miesięcznie), co powoduje, że zobowiązania, bieżące koszty utrzymania Skarżącego i jego rodziny oraz bieżące koszty prowadzenia działalności gospodarczej muszą być pokrywane z dochodów i majątku Skarżącego, zaś w związku z tym kredytem regulowane są dodatkowo raty w kwocie 22.225,11 zł miesięcznie. Sytuacja finansowa Skarżącego pogorszyła się istotnie w 2023 roku (spadek dochodów ujawnił się już w 2022 roku co wynika z załączonego PIT). Przychody za rok 2023 roku są znacznie niższe niż za lata ubiegłe, wystawiane są faktury na kwoty brutto ok. 160.000 zł miesięcznie jednak wysokość tych przychodów w dalszych miesiącach ma być niższa z uwagi prognozowane zmniejszenie zakresu zlecanych usług. Przede wszystkim jednak nie zostały one zapłacone. Suma faktycznych wpływów w okresie od 2 listopada 2022 roku do 6 lipca 2023 roku na rachunku Skarżącego od Agencji Ochrony MK sp. z o.o. to 1.495.065,00 zł, przy czym wpłaty na rachunek Skarżącego zasadniczo obejmują faktury za rok 2022. Fakt, że zaległe należności za rok 2022 w ogóle są wypłacane przez Agencję Ochrony MK (która pokrywa należności wynikające z zaległych zobowiązań innego podmiotu) umożliwiło na razie Skarżącemu utrzymanie płynności finansowej, co było niepewne, bowiem dotychczasowy Zleceniodawca Agencja Ochrony Kowalczyk sp. z o.o. złożył wniosek o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego. Skarżący nadal oczekuje na zapłatę wymagalnych należności za rok 2022, których wypłata również jest niepewna. Zaległości w płatności za faktury wystawiane przez Skarżącego w 2023 roku obejmują okres od marca 2023 roku - faktycznie od kilku miesięcy Skarżący nie uzyskał zapłaty za wykonywane usługi (daty faktur za 2023 rok podane w wydruku transakcji). Dodatkowo uregulowana została przez Skarżącego należność z wyroku Sądu Apelacyjnego w Warszawie w sprawie VII AGa 662/21 opisanej w uzasadnieniu skargi. Wpływy z działalności gospodarczej Skarżącego muszą natomiast wystarczyć są następujące zobowiązania i wydatki: - rata za kredyt 22.225,11 zł - rata na rzecz Urzędu Skarbowego 20.000 zł - koszty wynagrodzeń pracowników 10.000 zł - bieżące koszty firmowe 30.000 zł (paliwo, materiały, serwis sprzętu, pomoc prawna, leasing) - podatek PIT-4 średnio 718 zł miesięcznie - składki ZUS średnio 6.200 zł miesięcznie - podatek VAT średnio za ostatnie 8 miesięcy 26.000 zł - zaliczka PPE średnio 10.000 zł za ostatnie 8 miesięcy - koszty utrzymania średnio 26.000 zł miesięcznie - przelewy na studia i utrzymanie córki średnio 1.500 zł miesięcznie składające się łącznie na kwotę średnio 152.643 zł miesięcznie. Nadmieniono, że powyżej wskazane kwoty są jedynie stałymi zobowiązaniami. Przy stałym i regularnym uzyskiwaniu płatności (co nie ma miejsca) Skarżący pozostaje na granicy wypłacalności. Opóźnienia w płatnościach na rzecz Skarżącego są od niego niezależne i powodują niepewność co do wysokości wpływu na rachunku. Skarżącemu przysługują wierzytelności z tytułu usług wykonanych w 2023 roku, opóźnienia to często występujące ryzyko prowadzenia działalności. Nie sposób uznać, aby ocena przesłanek wstrzymania wykonania decyzji oderwana została od realiów rynkowych. Jeżeli nadal opóźnienia utrzymają się, a nie Skarżący nie będzie miał wpływów za zaległości innych podmiotów niż aktualny kontrahent, będzie zmuszony do zakończenia działalności. Nadmienić należy, że brak zapłaty nie pozwała na zaprzestanie świadczenia usług, ponieważ jest to aktualnie jedyny dochód Skarżącego. Kredyt na kwotę 1.200.000 zł będący łącznym obciążeniem miesięcznym w kwocie 22.225,11 zł obejmuje kwotę kapitału w wysokości 13.118,98 zł oraz odsetek w kwocie 9.106,13 zł. Dodatkowy koszt kredytu - koszty uboczne - to suma 400.000 zł w skali okresu kredytowania wynikającego z harmonogramu. Ekonomicznie uzasadniona jest jak najszybsza spłata zobowiązania co pozwoli na limitowanie kosztów ubocznych, a mianowicie tej kwoty 400.000 zł za okres kredytowania. Potrzeba dalszej egzekucji należności podatkowej będącej przedmiotem zaskarżonej decyzji, na którą to należność składają się koszty uboczne i koszty egzekucyjne, powinna być skrupulatnie skonfrontowana z interesem majątkowym Skarżącego i jego rodziny. Znaczna szkoda majątkowa wiązana jest z tym, że utrata płynności oznacza konieczność zakończenia działalności, a nawet gdyby do tego ostatecznie nie doszło dodatkowe należności związane ze spłatą kredytu (400.000 zł) już same implikują, że ciężar finansowy wykonania decyzji jest wyższy niż normalny skutek wykonania decyzji. 2.1. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wniosek nie zasługują na uwzględnienie. 2.2. Zgodnie z art. 61 § 1 p.p.s.a. wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności. Z kolei w myśl art. 61 § 3 p.p.s.a. po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, ubieganie się o udzielenie ochrony tymczasowej w postaci wstrzymania wykonania decyzji należy do strony postępowania i uprawnienie to wiąże się z obowiązkiem uzasadnienia wniosku przez poparcie go stosownymi twierdzeniami i dokumentami na okoliczność spełnienia ustawowych przesłanek wstrzymania wykonania decyzji, zwłaszcza dotyczącymi sytuacji finansowej oraz majątkowej (por. np. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 listopada 2007 r., sygn. akt II FZ 338/07 oraz z 9 września 2010 r., sygn. akt I OZ 671/10 i z 5 grudnia 2012 r., sygn. akt II FZ 988/12, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). Z kolei brak uzasadnienia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji uniemożliwia jego merytoryczną ocenę (B. Dauter [w:] A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021, art. 61). Niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków ma miejsce, gdy nie będzie możliwy późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia lub powrót do stanu pierwotnego (np. grozi utratą przedmiotu świadczenia, który wskutek swych właściwości nie może być zastąpiony innym przedmiotem lub gdy zachodzi niebezpieczeństwo poniesienia straty na życiu i zdrowiu). Trudne do odwrócenia skutki to takie, które powodują istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków. Wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji służy zabezpieczeniu strony przed takimi skutkami egzekucji, których nie naprawiłoby nawet wygranie sporu sądowego. Skutki wykonania świadczenia pieniężnego są z natury rzeczy odwracalne – w przypadku uwzględnienia skargi istnieje oczywista możliwość zwrotu zapłaconych kwot, łącznie z oprocentowaniem. Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 15 września 2010 r., sygn. akt II FZ 417/10 (publ. CBOSA) "Podmiot skarżący, w celu uzyskania tymczasowej ochrony swoich interesów poprzez wstrzymanie wykonania decyzji, we wniosku kierowanym do sądu powinien przedstawić okoliczności wskazujące na niebezpieczeństwo powstania znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków, w związku z wykonaniem decyzji. Powinien wykazać, że wykonanie decyzji może doprowadzić do wystąpienia ww. negatywnych dla niego okoliczności (skutków). Chodzi przy tym o adekwatny związek przyczynowy między wykonaniem decyzji przed zakończeniem jej sądowej kontroli a możliwymi negatywnymi konsekwencjami jej wykonania, opisanymi w art. 61 § 3 p.p.s.a., na wypadek uchylenia decyzji w postępowaniu sądowoadministracyjnym". 2.3. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że wniosek o wstrzymanie zaskarżonych decyzji nie zasługuje na uwzględnienie. Skarżący nie uprawdopodobnił bowiem występowania niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, od czego przepis art. 61 § 3 p.p.s.a. uzależnia możliwość wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu. Załączone do przedmiotowego wniosku dokumenty, w tym przede wszystkim dołączone wyciągi transakcji nie uprawdopodabniają uznania, że w stosunku do Skarżącego zachodzą przesłanki zastosowania ochrony tymczasowej z art. 61 § 3 p.p.s.a. Odnotować należy, że dołączone wyciągi stanowią jedynie wybrane zestawienia transakcji, umożliwiając weryfikację tylko wybranych okoliczności powołanych w uzasadnieniu wniosku. W zaprezentowanych wyciągach ukryte jest saldo po transakcji, zaś wyciąg wpływów na konto w okresie od 2.11.2022 r. do 6.07.2023 r. ograniczony jest frazą wyszukiwania wyłącznie jednego kontrahenta Skarżącego, uniemożliwiając nawet weryfikację, czy faktycznie jest to jedyny kontrahent opłacający faktury wystawiane przez Stronę. Niemniej już nawet z tego zestawienia wynika, że suma uznań z tytułu przelewów od tego podmioty we wskazanym okresie wynosiła średnio 186.883,13 zł miesięcznie, co stanowi kwotę znacznie przewyższającą podane wyliczenie bieżących wydatków miesięcznych w kwocie 152.643 zł. Skarżący wskazuje co prawda, że jego dochody w stosunku do poprzedniego roku uległy zmniejszeniu, jednak suma przychodów od wskazanego kontrahenta w czerwcu 2023 r. wyniosła 164 820 zł, co w dalszym ciągu stanowi kwotę wyraźnie wyższą niż bieżące stałe koszty Strony. Kolejną kwestią jest zaprezentowane przez stronę wyliczenie wydatków i zobowiązań, w którym najbardziej budząca wątpliwości jest kwota 26.000 zł obejmująca "koszty utrzymania", które nie zostały w żadnym zakresie dalej rozwinięte. Pod tą pozycją zestawienia zdają się kryć (wbrew uwzględnieniu tych kosztów gdzie indziej i wobec uwzględnienia w zestawieniu osobistych wydatków skarżącego) bieżące koszty utrzymania samego Skarżącego, których gołosłowne określenie na kwotę 26.000 zł budzi wątpliwości. Ta okoliczność, w zestawieniu z wynikającą z załączonych – ewidentnie niepełnych – wyciągów z jednego rachunku bankowego znaczącą nadwyżką przychodów nad wydatkami nie uzasadnia zdaniem Sądu spełnienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Strona wskazała ponadto na planowane ograniczenie zakresu działalności co powinno przynieść obniżenie kosztów prowadzonej działalności oraz liczne wierzytelności z tytułu nieopłaconych do tej pory faktur, co dodatkowo przedstawia korzystniejsze zapatrywania na przewidywaną kondycję finansową działalności skarżącego. 2.4. Oddzielnie należy się odnieść do argumentacji niejako "słusznościowej", jakoby wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji miałoby doprowadzić do szybszej spłaty kredytu skarżącego, a z dotychczasowej historii wpłat wynika, że nie zachodzi niebezpieczeństwo niewykonania zobowiązania reszty zobowiązania podatkowego w przyszłości. W istocie należy zaznaczyć, że nie są to okoliczności bezpośrednio mające wpływ na przesłanki zastosowania ochrony tymczasowej w postaci wstrzymania wykonania decyzji. W niniejszym postępowaniu przedmiotem badania jest bezpośredni wpływ wykonania konkretnie zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji, a w ocenie tej co do zasady irrelewantna jest wysokość do tej pory wykonanego zobowiązania czy prognoza prawdopodobieństwa jej wykonania w całości w dacie późniejszej. Instytucja ochrony tymczasowej nie jest formą negocjacji z budżetem państwa, jak to zdaje się miejscami ujmować autor skargi kasacyjnej, a stanowi wyraz koniecznej pomocy dla podmiotu, dla którego wykonanie decyzji na danym etapie wywołałoby niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Tymczasem argumentacja oparta o tezę, że przyznanie ochrony tymczasowej umożliwiałoby Skarżącemu wcześniejszą spłatę kredytu i odzyskanie części kosztów ubocznych kredytu wskazuje, że wykonywanie zaskarżonej decyzji nie tyle wywołuje szkodę u Skarżącego, co pozbawia go swoistego lucrum cessans, które to utracone korzyści leżą poza dyspozycją art. 61 § 3 p.p.s.a. Zaznaczyć na marginesie należy, że do niniejszego wniosku nie dołączono aktualnego oświadczenia o stanie majątkowym, a przedłożone ponad rok temu oświadczenie na etapie postępowania przed WSA, wobec wysokich obrotów Skarżącego nie może zostać uznane za aktualne. W tej sytuacji wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji wymiarowej nie zasługuje na uwzględnienie. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w świetle treści przedłożonych przez stronę dokumentów nie zachodzi w stosunku do Skarżącego dyspozycja art. 61 § 3 p.p.s.a. Podkreślić raz jeszcze należy, że skutki wykonania świadczenia pieniężnego są z natury rzeczy odwracalne – w przypadku uwzględnienia skargi istnieje oczywista możliwość zwrotu zapłaconych kwot, łącznie z oprocentowaniem. Zaznaczyć przy tym warto, że Skarżącej przysługuje prawo do ubiegania się o pomoc de minimis – poprzez rozłożenie przedmiotowego zobowiązania na raty, których ciężar spłaty Skarżący mógłby ponieść. 2.5. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 61 § 3 w zw. z art. 193 p.p.s.a., odmówił wstrzymania wykonania wskazanych decyzji.