III FSK 541/23

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska, po rozpoznaniu w dniu 7 listopada 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 listopada 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1922/21 w sprawie ze skargi S.M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 27 maja 2021 r., nr 1401-IEE2.712.1.9.2021.3.TŁ w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz S.M. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z 23 listopada 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1922/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA") po rozpoznaniu sprawy ze skargi S. M. (dalej: "Skarżąca"), uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "DIAS") z 27 maja 2021 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa Targówek (dalej: "Naczelnik") z 30 listopada 2020 r. w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych oraz zasądził zwrot kosztów postępowania sądowego. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, DIAS zrzekając się przeprowadzenia rozprawy, zaskarżył go w całości wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 z późn. zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") naruszenie: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 156 § 1 pkt 5 i art. 166 b ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r., poz. 479 z późn. zm.; dalej jako: "u.p.e.a."), przez stwierdzenie, iż zarządzenie zabezpieczenia nie spełnia wymogu formalnego polegającego na wskazaniu okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji, w sytuacji gdy okoliczności świadczące o wystąpieniu możliwości utrudnienia, bądź udaremnienia egzekucji zostały wskazane i uznać należy je za wystarczające. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Skarżąca wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów procesu wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wyjaśnić, że skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 95 z późn. zm.). Strony zostały powiadomione o skierowaniu skargi kasacyjnej do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym z jednoczesnym pouczeniem o możliwości uzupełnienia argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej albo żądania jej oddalenia. W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu, które w niniejszej sprawie nie wystąpiły. Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 156 § 1 pkt 5 i art. 166 b u.p.e.a., przez stwierdzenie, iż zarządzenie zabezpieczenia nie spełnia wymogu formalnego polegającego na wskazaniu okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że zarządzenie zabezpieczenia (Druk ZZ-1) powinno zawierać wszystkie elementy składowe wyszczególnione w art. 156 § 1 u.p.e.a. Zarządzenie to musi zawierać między innymi wskazanie okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji (art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a.). Wskazanie tych okoliczności będzie poległo na wymienieniu (przytoczeniu) konkretnych dowodów, z których wynikałoby niebezpieczeństwo unikania przez zobowiązanego egzekucji w przyszłości. Zasadnie zatem zauważa WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że w rozpatrywanej sprawie podstawą wydania zarządzenia zabezpieczenia było "unikanie przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnianie zobowiązań powstających z mocy samego prawa lub nierzetelne prowadzenia ksiąg podatkowych" (zob. akta adm. k. 2, poz. 4 pkt 2 zarządzenia zabezpieczenia). W poz. 5 tego aktu Naczelnik stwierdził natomiast ogólnikowo, nawiązując najpewniej (bo nie stwierdził tego w zarządzeniu) do nieostatecznej decyzji, której wykonanie miało być zabezpieczone, że "stwierdzono nadwyżkę wydatków poniesionych przez Podatnika w 2014 r. nad osiągniętymi dochodami, co świadczy o unikaniu wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnienie zobowiązań powstających z mocy prawa". Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w aktach administracyjnych sprawy brak decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie, z 30 kwietnia 2019 r. Słusznie zatem ocenił WSA, że w istocie w zarządzeniu nie spełniono wymogu wskazania okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia, bądź udaremnienia egzekucji. Owo jednozdaniowe stwierdzenie nie pozwala bowiem na jakąkolwiek weryfikację stanowiska wierzyciela, zaś WSA nie miał nawet możliwości skonfrontowania go z treścią decyzji wymiarowej. Zasadnie również przyjął WSA, że w przypadku dokonywania zabezpieczenia na podstawie art. 154 § 1 i § 2 u.p.e.a. zarządzenie zabezpieczenia jest jedynym aktem, z którego wynikają przyczyny podjęcia przez wierzyciela działań zmierzających do dokonania zabezpieczenia. Nie ulega wątpliwości, że z tego powodu niezbędne jest, by owe przyczyny w sposób przekonujący zostały omówione w zarządzeniu. Z zarządzenia, które jest podstawą zabezpieczenia w tej sprawie, nie wynikają żadne okoliczności faktyczne, które pozwoliły organowi uznać, że "stwierdzono nadwyżkę wydatków poniesionych przez Podatnika w 2014 r. nad osiągniętymi dochodami, co świadczy o unikaniu wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnienie zobowiązań powstających z mocy prawa". Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela poglądu autora skargi kasacyjnej, że zwrot "stwierdzono nadwyżkę wydatków poniesionych przez Podatnika w 2014 r. nad osiągniętymi dochodami, co świadczy o unikaniu wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnienie zobowiązań powstających z mocy prawa" był wystarczający do uznania, że przedmiotowe zarządzenie zabezpieczenia spełniało wymogi określone w art. 156 § 1 u.p.e.a. (zob. akta adm. k. 2, poz. 5 zarządzenia zabezpieczenia). Z uwagi na powyższe okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę w całości, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postanowiono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. s. Anna Juszczyk-Wiśniewska s. Paweł Borszowski s. Sławomir Presnarowicz (spr.)