III FSK 2807/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Anna Iwaszkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 15 listopada 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 sierpnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1973/18 w sprawie ze skargi L. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 22 czerwca 2018 r., nr 1401-IEW-2.4261.24.2018.7.RK w przedmiocie umorzenia oraz rozłożenia na raty zaległości podatkowych oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Wyrokiem z 11 sierpnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1973/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę L. C. (dalej: Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor IAS) z dnia 22 czerwca 2018 r. w przedmiocie umorzenia oraz rozłożenia na raty zaległości podatkowych. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji wniosła Skarżąca. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: P.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie: 1) art. 67a § 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: O.p.) poprzez błędną wykładnię, polegającą na niesłusznym przyjęciu, że nie zachodzą przesłanki warunkujące udzielenie Skarżącej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej oraz rozłożenia na raty, podczas gdy przesłanka ważnego interes podatnika oraz interesu publicznego została spełniona, zaś działanie Sądu wykraczało poza granice uznaniowości organu administracyjnego; 2) art. 124 O.p. w zw. z art. 151 P.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi na decyzję Dyrektora IAS w sytuacji niedostatecznego wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi Sąd kierował się przy rozstrzyganiu sprawy; 3) art. 141 § 4 P.p.s.a w zw. z art. 151 P.p.s.a. w zw. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. poprzez niedostateczne wyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi Sąd kierował się przy rozstrzyganiu sprawy; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi na decyzję Dyrektora IAS w sytuacji, gdy zachodziły przesłanki do udzielenia Skarżącej ulg przewidzianych w art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p. poprzez błędną wykładnię. Przepis ten stanowi, iż organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. Z przytoczonego przepisu wynika, że ustawodawca określił dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową, tj. "ważny interes podatnika" albo "interes publiczny". Sąd pierwszej instancji prawidłowo odkodował znaczenie tych przesłanek. Słusznie przyjął, że za ważny interes podatnika należy uznać zarówno taką sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych zdarzeń losowych nie jest on w stanie spłacić należności podatkowych, jak i normalną sytuację ekonomiczną podatnika, z uwzględnieniem wysokości osiąganych dochodów, wydatków, możliwości spłaty innych zobowiązań finansowych. Prawidłowe znaczenie nadał terminowi "interes publiczny" wskazując, iż należy rozumieć go jako respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Z regulacji zawartej w art. 67a § 1 O.p. wynika, że nawet spełnienie obu omawianych przesłanek nie zobowiązuje organu do umorzenia lub rozłożenia na raty zaległości podatkowych. Decyzja w tym przedmiocie została pozostawiona uznaniu organu podatkowego, aczkolwiek są pewne granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy. Przekroczenie tych granic ma miejsce m.in. wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został z naruszeniem zasady sprawiedliwości, wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych lub nieracjonalnych, na podstawie fałszywych przesłanek, nieprawdziwych argumentów. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego właściwa jest ocena Sądu pierwszej instancji, że granice uznania nie zostały przekroczone w niniejszej sprawie. Dokonując tej oceny zasadnie Sąd wziął pod uwagę, że poprawie uległa sytuacja finansowa Skarżącej, biorąc uwagę tę sytuację na dzień złożenia wniosku i występującą w toku postępowania odwoławczego. Skarżąca podjęła bowiem pracę i uzyskuje wynagrodzenie w wysokości 4.300 zł netto miesięcznie. Uprawniony jest wniosek Sądu, że ponowne podjęcie przez Skarżąca zatrudnienia wskazuje, że choroba Skarżącej nie wyklucza już jej możliwości zarobkowych. Mając na względzie te okoliczności Sąd zauważył, że Skarżąca pozostawała bez zatrudnienia jedynie przejściowo, podobnie jak przejściowe były jej problemy zdrowotne, uniemożliwiające świadczenie pracy. Słusznie też Sąd pierwszej instancji uznał, iż nie jest zupełnie bez znaczenia wiek Skarżącej i to, że w latach wcześniejszych Skarżąca uzyskiwała wysokie roczne dochody (w 2017 r., powyżej 150 tyś. zł, w 2016 r. powyżej 180 tyś. zł, a 2015 r. ok. 170 tyś zł), jako że wskazują one na możliwości zarobkowe Skarżącej. Zasadnie też Sąd pierwszej instancji wziął pod uwagę, że należności, o których umorzenie wnioskuje Skarżąca wynoszą ok. 20.000 za lata 2014-2015 zł. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji poddał należytej ocenie sytuację majątkową i zdrowotną Skarżącej. Wbrew twierdzeniu Skarżącej, ocenienie jej sytuacji jako trudnej nie stoi w kontrze do odmowy umorzenia zaległości podatkowych. Jak już wcześniej wyjaśniono, organ nie ma obowiązku umorzenia zaległości nawet jeśli sytuacja podatnika jest trudna. Z kolei ze względu na przyznaną organowi uznaniowość w przedmiocie przyznawania ulg podatkowych, sąd administracyjny nie może zobowiązać organu podatkowego zarówno do wydania decyzji o umorzeniu, jak i odmowie umorzenia zaległości podatkowej (w przypadku stwierdzenia istnienia co najmniej jednej z przesłanek), tak jak i nie może nakazać rozłożenia na raty należności. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi i standardy, o których stanowi art. 141 § 4 P.p.s.a. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną oddalenia skargi. Sąd pierwszej instancji w dostateczny sposób wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia. Wyrok poddaje się kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przez wzgląd na podniesione w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumenty mające wykazywać naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a., wyjaśnić należy, że poprzez zarzut naruszenia tego przepisu nie można skutecznie zwalczać ani prawidłowości przyjętego stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego. Wbrew wymogom art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 P.p.s.a. nie wykazano wpływu zarzucanego naruszenia art. 124 O.p. w zw. z art. 151 P.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nawet nie wspomniano o art. 124 O.p. Już z tej przyczyny omawiany zarzut uchyla się on spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Co najwyżej wskazać można, że ustanowiona art. 124 zasada stawia wymóg, by w uzasadnieniu aktu administracyjnego został przedstawiony sposób rozumowania organu i przesłanki, którymi kierował się organ, a te elementy zawiera zaskarżona decyzja. Zasada ta nie polega na tym, że uzasadnienie decyzji lub postanowienia musi "przekonać" stronę do racji organu. Fakt, że Skarżąca nie akceptuje treści rozstrzygnięcia nie oznacza, że została naruszona zasada przekonywania. Wyjaśnić jeszcze warto, że prawidłowe wskazanie podstaw kasacyjnych oraz należyte uzasadnienie skargi kasacyjnej ma kluczowe znaczenie dla skuteczności skargi kasacyjnej, a to przez wzgląd na wynikające z art. 183 § 1 P.p.s.a. związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego zakresem skargi kasacyjnej. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 P.p.s.a. wynika, że do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia. Zważywszy na stanowisko prezentowane w pismach procesowych wskazać trzeba, iż zwolnienie Skarżącej przez sąd administracyjny od wpisu od skargi pozostaje bez wpływu na wynik postępowania administracyjnego w przedmiocie ulgi podatkowej. Każde z tych zwolnień normują odrębne przepisy prawa i ocena sytuacji majątkowej strony dokonana przez Sąd nie zobowiązuje organu do wydania analogicznych rozstrzygnięć. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej orzeka Sąd pierwszej instancji w drodze odrębnego postanowienia. s. B. Woźniak s. J. Sokołowska s. P. Borszowski