II FSK 909/23

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska (spr.), po rozpoznaniu w dniu 7 listopada 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z.L. i G.L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 lutego 2023 r., sygn. akt VIII SA/Wa 605/22 w sprawie ze skargi Z.L. i G.L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2022 r., nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 2 lutego 2023 r. sygn. akt VIII SA/Wa 605/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Z. L. i G. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2022 r. nr [...] w sprawie odmowy uchylenia decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 rok, po wznowieniu postępowania. Wskazany wyrok (podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl. W skardze kasacyjnej skarżący - reprezentowani przez adwokata - zaskarżyli w całości wyrok sądu pierwszej instancji. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucili naruszenie prawa materialnego - art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 800 ze zm.); dalej: "O.p.", przez przyjęcie, że brak jest przesłanek do wznowienia postępowania w sprawie, gdyż decyzje wymierzające podatek dochodowy od osób fizycznych wobec M. G. za te same samochody, których sprzedaż i uzyskany z nich dochód przypisano Z. L., znane były organowi podatkowemu, w sytuacji gdy decyzje i materiały dotyczące kontroli prowadzonej wobec M.G. nie były dowodami znajdującymi się w aktach sprawy postępowania prowadzonego wobec Z. i G. L., a także nie były znane ani podatnikowi, ani osobie prowadzącej postępowanie podatkowe, tak więc podatnik w żaden sposób nie był w stanie powołać się na zawarte w nich ustalenia, w konsekwencji ujawnienie tych dokumentów spełnia przesłanki z art. 240 § 1 O.p. do wznowienia postępowania. Podnosząc powyższy zarzut, skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenie od organu na ich rzecz kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 182 § 2 i § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634); dalej: "p.p.s.a.", sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Przepis art. 174 p.p.s.a. stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię oznacza nieprawidłowe w odniesieniu do przyjętych reguł wykładni rozumienie treści obowiązującego przepisu lub zastosowanie przepisu nieobowiązującego. Z kolei naruszenie prawa przez niewłaściwe jego zastosowanie, to błąd subsumcji polegający na wadliwym uznaniu, że ustalony w sprawie konkretny stan faktyczny odpowiada abstrakcyjnemu stanowi faktycznemu określonemu w hipotezie określonej normy prawnej. Kwestie dotyczące ustalenia stanu faktycznego podważać można za pomocą zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania podatkowego, zaś podstawę prawną rozstrzygnięcia - za pomocą zarzutu naruszenia prawa materialnego (w ramach podstawy wskazanej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), ewentualnie poprzez zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w powiązaniu z przepisami prawa materialnego (vide: wyrok NSA z dnia 1 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 383/12). Podkreślić należy, że obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest podanie, który z przepisów został naruszony i przyporządkowanie go do odpowiedniej podstawy kasacyjnej. Zgodnie z art. 176 p.p.s.a., wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy do koniecznych i istotnych wymogów skargi kasacyjnej. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie i w jaki sposób. Z kolei, uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - także wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przytoczenie podstawy kasacyjnej oraz jej uzasadnienie powinno więc być precyzyjne. Związanie bowiem sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej powoduje, iż nie może on zastępować strony i precyzować, czy uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia. Wniesiona w sprawie skarga kasacyjna nie zawiera prawidłowego sformułowania zarzutu skargi kasacyjnej ani należytego uzasadnienia zarzutu naruszenia wskazanego w jej petitum przepisu prawa. Podnosząc zarzut naruszenia art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 800 ze zm.); dalej: "O.p.", skarżący, po pierwsze - wadliwie zakwalifikowali ten przepis do przepisu prawa materialnego, chociaż wznowienie postępowania jest instytucją prawa procesowego, po drugie - nie wskazali na czym miałoby polegać to naruszenie, po trzecie - nie powołali żadnego przepisu p.p.s.a, któremu mógł uchybić sąd pierwszej instancji, a którego orzeczenie podlega kontroli instancyjnej. Wobec tego, że sądy administracyjne nie stosują bezpośrednio przepisów O.p., stąd nie mogą im uchybić, dlatego należało powiązać jego naruszenie z odpowiednimi przepisami p.p.s.a., które stosuje sąd administracyjny w postępowaniu sądowoadministracyjnym, czego w skardze kasacyjnej nie uczyniono. Zarzut skargi kasacyjnej został także skonstruowany w sposób nieprecyzyjny, albowiem skarżący powołali naruszenie bliżej nieokreślonego przepisu art. 240 § 1 O.p., tj. bez wskazania konkretnej jednostki redakcyjnej tego artykułu, który liczy 12 punktów. Ponadto skarżący nie wykazaniu, że ww., nieprecyzyjnie opisane naruszenie przepisu art. 240 § 1 O.p., mogło mieć w ogóle istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazane uchybienia w konstruowaniu skargi kasacyjnej nie dały możliwości pełnego zrozumienie intencji wnoszących skargę kasacyjną i uzyskanie oczekiwanej aktywności sądu kasacyjnego, związanego granicami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Według Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut skargi kasacyjnej i podniesione celem jego uzasadnienia argumenty nie poddawały się kontroli instancyjnej, dlatego skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, należało oddalić, na podstawie art. 184 p.p.s.a. /-/ A. Polańska /-/A. Hanusz /-/ M. Jaśniewicz