III FSK 348/22

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Dominik Gajewski, , po rozpoznaniu w dniu 16 listopada 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 listopada 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 643/21 w sprawie ze skargi S. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 17 grudnia 2020 r., nr 1401-IEW1.4123.62.2020.PL w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE 1. Wyrokiem z 30.11.2021 r., III SA/Wa 643/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie – po rozpoznaniu skargi S. B. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Administracji Skarbowej w Warszawie z 17.12.2020 r., nr 1401-IEW1.4123.62.2020.PL, wydaną w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe - uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził od Dyrektora IAS w Warszawie na rzecz skarżącego kwotę 997 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Jako podstawę prawną powołano art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. 2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego), który zaskarżył ten wyrok w całości. Sformułował również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, 1a, 2, 5 oraz art. 21 ust. 1 i 2 ustawy z 28.02.2003 r. - Prawo upadłościowe (Dz.U. z 2015 r. poz. 233 ze zm., dalej: p.u.n.), w brzmieniu obowiązującym po 1.01.2016 r. w związku z art. 116a § 1 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: o.p.) w związku z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p., przez niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego, polegające na pominięciu wskazanych przepisów prawa upadłościowego; przepisami, które powinny mieć w sprawie zastosowanie są powyżej wymienione przepisy, ponieważ wadliwe jest działanie Sądu pierwszej instancji polegające na ocenie zastosowania w sprawie przepisów Ordynacji podatkowej, dotyczących odpowiedzialności członków zarządu osoby prawnej, bez ustalenia na podstawie właściwych przepisów prawa upadłościowego, czy w zarządzanym podmiocie zaistniały przesłanki upadłości. 2.2. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, ponieważ wbrew zarzutom zawartym w skardze kasacyjnej wyrok WSA w Warszawie odpowiada prawu i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.). 3.2. W skardze do WSA w Warszawie skarżący kwestionował m.in. spełnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji wobec spółki, jako warunku koniecznego do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na rzecz członka zarządu. Sąd pierwszej instancji zarzut ten uznał z zasadny i z tego względu uchylił zaskarżoną decyzję. W skardze kasacyjnej skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku, wskazując że wadliwe było działanie Sądu pierwszej instancji, polegające na ocenie zastosowania w sprawie przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących odpowiedzialności członków zarządu osoby prawnej (tj. art. 116a § 1 i art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p.), bez ustalenia na podstawie właściwych przepisów prawa upadłościowego (tj. art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, 1a, 2, 5 oraz art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n., w brzmieniu obowiązującym po 1.01.2016 r.), czy w zarządzanym podmiocie zaistniały przesłanki upadłości. 3.3. W oparciu o art. 116 § 1 o.p. nie można udzielić odpowiedzi na pytanie, co oznacza użyty w nim zwrot "we właściwym czasie". W szczególności przepis ten nie wskazuje, jakie okoliczności należy brać pod uwagę przy ocenie, czy wniosek o upadłość skierowany został do sądu w odpowiedniej chwili. Ustalając w sprawie zakres pojęcia "właściwy czas", użytego w art. 116 § 1 o.p., niepodobna będzie abstrahować od regulacji zawartej w art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z 28.02.2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze. Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n., dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych; dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W myśl art. 21 ust. 1 p.u.n., "właściwym czasem" dla zgłoszenia wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości jest termin 2 tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a więc gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań lub gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, czyli termin, który pozwoli na równomierne, choćby tylko częściowe, zaspokojenie wszystkich wierzycieli. Stosując art. 116 § 1 o.p. w związku z art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 21 ust. 1 p.u.n., w brzmieniu sprzed 1.01.2016 r., organy podatkowe mogą samodzielnie, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocenić, który moment był właściwym dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego spółki. Powyższe nie wyklucza oczywiście możliwości skorzystania przez organ z pomocy biegłego, w sytuacji stwierdzenia, że okoliczności konkretnej sprawy tego wymagają. Zwrócić należy uwagę, że WSA w Warszawie zaakceptował ustalenia i ocenę organu odwoławczego, który przyjął, że wobec spółki zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości i to w okresie kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki. Wystarczającą w tym zakresie była wskazana przez ten organ podstawa zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych określona w art. 11 ust. 1 u.p.u., która rozpoczęła się już z początkiem 2014 r. i utrzymywała się do 2017 r. Sąd pierwszej instancji zgodził się z organem odwoławczym, że od początku 2014 r. spółka zaprzestała regulowania zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości na rzecz Gminy Miasta T. i zgodnie ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym wygenerowała zaległości z tego tytułu za poszczególne okresy od stycznia do grudnia 2014 r., od stycznia do grudnia 2015 r., od stycznia do grudnia 2016 r., od stycznia do września 2017 r. Ujawnione zaległości podatkowe spółki dotyczyły zatem nie tylko podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. oraz zobowiązań na rzecz sądów w T. i W.. Pierwsze oznaki niewypłacalności spółki rozumianej jako nieregulowanie wymagalnych zobowiązań miały już miejsce co najmniej z początkiem lutego 2014 r. (po nieuregulowaniu należności z tytułu podatku od nieruchomości za styczeń 2014 r.) i pogłębiały się w okresach następnych. W przypadku spółki co najmniej w połowie marca 2014 r. zachodziła zatem przesłanka obligująca skarżącego jako członka zarządu do zgłoszenia wniosku o upadłość z art. 116 § 1 o.p. w związku z art. 21 ust. 1 u.p.u., w brzmieniu sprzed 1.01.2016 r., związana z nieregulowaniem wymagalnych zobowiązań podatkowych za styczeń i luty 2014 r. Podkreślić przy tym należy, że z tego względu brak było podstaw do stosowania przepisów prawa materialnego w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2016 r. Podkreślenia jednak wymaga, że w skardze kasacyjnej skarżący sformułował tylko zarzuty naruszenia prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie, jednocześnie należy zauważyć, że skarżący nie dążył do podważenia oceny przez WSA w Warszawie ustaleń faktycznych, w szczególności nie zgłosił zarzutów kasacyjnych naruszenia przepisów postępowania. W skardze kasacyjnej nie zostało zatem zakwestionowane przyjęte przez WSA w Warszawie ustalenie właściwego czasu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje natomiast sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w analizowanej sprawie nie występuje. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też przepisu postępowania, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wnoszący skargę kasacyjną wyznacza zatem zakres kontroli instancyjnej wskazując, które przepisy i z jakiego powodu zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji strony wnoszącej skargę kasacyjną. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż z uwagi na związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, może on uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. 3.3. Wobec uznania podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu prawa materialnego za niezasadny, Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił na podstawie art. 184 p.p.s.a. sędzia NSA Dominik Gajewski sędzia NSA Jacek Pruszyński sędzia NSA Stanisław Bogucki