I SA/Wr 593/17

SENTENCJA Dnia 29 listopada 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 listopada 2017 r. przy udziale sprawy ze skargi "A" z/s w L. na decyzję Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowa zwrotu niezwróconych części nadpłat w podatku dochodowym od osób prawnych oddala skargę w całości. UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] 2017 r., nr [...] odmawiającą "A" w L. (dalej: Strona, Podatnik) zwrotu niezwróconej części nadpłat w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2007-2013, pobranym od wypłaconej przez płatników dywidendy, określonej decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] 2014 r. nr [...] oraz decyzjami Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. nr: [...] z dnia [...] 2014 r., [...] z dnia [...] 2014 r., [...] z dnia [...] 2014 r., [...] z dnia [...] 2014 r., [...] z dnia [...] 2014 r., [...] z dnia [...] 2014 r., [...] z dnia [...] 2016 r., Wskazanymi wyżej decyzjami, organy podatkowe stwierdziły nadpłatę w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2007-2013 pobranym od dywidend wypłaconych przez płatnika "B" S.A. oraz "C" S.A. stwierdzono na rzecz Strony nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2007-2013 w łącznej kwocie 580.196,00 zł. Wskazane wyżej organy podatkowe uznały, iż prowadzona przez "A" działalność statutowa jest działalnością naukową, naukowo-techniczną i oświatową. Ustaliły również, iż dywidendy wypłacone w latach 2007-2013 przez płatników ("B" S.A. oraz "C" S.A.) zostały przeznaczone na cele statutowe. Wobec tego dochód uzyskany przez Stronę z tytułu dywidend podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych( t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54 poz. 654 ze zm. dalej ustawa o CIT) w związku z zasadą swobody przepływu kapitału wyrażoną w art. 63 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U.2004.90.864/2 z dnia 2004.04.30 dalej TFUE) Pismem z dnia 21.11.2016 r. Strona wniosła o zwrot niezwróconych dotąd części nadpłat wraz z oprocentowaniem. Jej zdaniem, nadpłaty powinny być zwrócone wraz z oprocentowaniem liczonym od dnia poboru podatku przez płatnika, bowiem podatek został pobrany na podstawie przepisów krajowych sprzecznych z prawem wspólnotowym. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego we W., działając na podstawie art. 207, art. 78 § 3 pkt 3 lit. a) i b) w związku z art. 77 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2015 poz. 613 ze zm.), odmówił Stronie zwrotu niezwróconych dotąd części nadpłat wraz z oprocentowaniem od momentu ich powstania. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, iż przywołane przez Stronę wyroki TSUE nie uchylają przepisów krajowych, a dotyczą jedynie odpowiedzialności państw członkowskich za naruszenie prawa wspólnotowego lub stanowią wykładnię tego prawa w kontekście pytań sądów krajowych. W ocenie organu I instancji, podnoszony przez Stronę argument pobrania przez płatników podatku z naruszeniem przepisów wspólnotowych jako mający znaczenie dla oprocentowania stwierdzonej nadpłaty, nie może być uwzględniony. Jego zdaniem, w stanie faktycznym sprawy nie doszło do naruszenia przepisów prawa wspólnotowego przez zastosowanie przepisów krajowych. Organ I instancji wskazał, iż podstawą wydania decyzji stwierdzających nadpłatę był art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Według organu I instancji, ustalenie, że nierezydent, który spełnia kryteria podatnika, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT, przeznaczy uzyskane dochody na cele porównywalne do wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 pozwala na uznanie, iż uzyskane przez niego dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym. Fakt, iż ze zwolnienia tego Strona skorzystała dopiero na skutek wydania decyzji stwierdzających nadpłatę, po wniesieniu przez nią wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wynika z tego, iż Strona nie przedłożyła płatnikowi dokonującemu wypłaty dokumentów wymienionych w art. 26 ust. 1a ustawy o CIT. Zdaniem organu I instancji, przedłożenie takich dokumentów płatnikom przed pobraniem podatku pozwoliłoby Stronie na skorzystanie ze zwolnienia już wówczas. A skoro Strona nie skorzystała z prawa do złożenia właściwych oświadczeń, to fakt pobrania podatku nie może być utożsamiany z nienależnym jego pobraniem. Zatem nie ma podstaw do sięgania do prawa wspólnotowego w poszukiwaniu tam podstaw prawnych do oprocentowania nadpłat. Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy potwierdził okoliczność zastosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust 1 pkt 4 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT. Jednocześnie Organ podkreślił, że o ile żądanie stwierdzenia nadpłat i wypłaty ich oprocentowania w trybie art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) w związku z art. 77 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej było uzasadnione, żądanie oprocentowania tych nadpłat od dnia ich powstania, to jest od dnia pobrania przez płatnika nie ma podstaw prawnych. Taką podstawą prawną, zdaniem organu odwoławczego nie może być art. 74 Ordynacji podatkowej, którego zastosowanie uzależnione jest od wydania orzeczenia przez TSUE. Zaś strona skarżąca złożyła wniosek w trybie art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej Organ odwoławczy podkreślił, że decyzja nie dotyczy postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, lecz wyłącznie kwestii oprocentowania nadpłaty stwierdzonej uprzednio ostatecznymi decyzjami organu pierwszej instancji według zasad określonych przepisami art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, od których strona się nie odwołała. Konsekwencją stanowiska organu pierwszej instancji jest zaś twierdzenie, że od stwierdzonej nadpłaty skarżącej należy się oprocentowanie za okres od złożenia wniosku do dnia zwrotu nadpłaty. Organ podkreślił, że sprawie nie został wydany wyrok TSUE, nie było też nowelizacji prawa krajowego mającej na celu dostosowanie przepisów krajowych do standardu wspólnotowego. Nie miało, zatem miejsca formalne stwierdzenie sprzeczności prawa krajowego z prawem wspólnotowym. Organ I instancji miał, więc obowiązek zastosować do stwierdzenia i zwrotu nadpłaty krajowe przepisy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT z uwzględnieniem przepisów prawa wspólnotowego, w tym art. 12 TWE/art. 18 TFUE, a w kwestii oprocentowania nadpłat regulacje wskazane w Ordynacji podatkowej. W przypadku Strony, przy ocenie czy przysługuje jej zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, istotne znaczenie miało ustalenie, czy spełniała ona warunki wymienione w przepisach art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 17 ust. 1b oraz art. 26 ust. 1a ustawy o CIT. Nie był natomiast istotny fakt bycia zagranicznym funduszem powierniczym. Strona w celu skorzystania z przedmiotowego zwolnienia musiała spełnić jedynie te same warunki, które warunkowały zwolnienie polskich podmiotów. Strona nie przedłożyła płatnikom oświadczenia zgodnego z art. 26 ust. 1a. Zatem sama przyczyniła się do pobrania podatku wbrew obowiązującym przepisom. W takiej jednak sytuacji polski ustawodawca nie przewidział możliwości oprocentowania nadpłaty. Oprocentowanie nadpłaty na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej ogranicza się jedynie do wskazanych wyżej przypadków oraz możliwości wyrównania ewentualnej szkody przez powództwo cywilne w trybie art. 260 Ordynacji podatkowej. W okolicznościach faktycznych sprawy nie było możliwości wcześniejszego stwierdzenia i zwrotu przez organ podatkowy nadpłaty i mogło to nastąpić wyłącznie na wniosek Strony bądź płatnika. To od ich inicjatywy i zachowania uzależniony był termin zwrotu nadpłaty i okres dysponowania przez Skarb Państwa środkami Strony. W skardze, strona skarżąca domagała uchylenia decyzji obu instancji, podnosząc zarzuty naruszenia: -art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 78a w związku z art. 73 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 10, Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (obecnie: art. 18 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej) oraz w związku z art. 91 ust 3 art. 87 ust 1 i art. 9 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez odmowę zwrotu niezwróconych dotąd części nadpłat wraz z należnym oprocentowaniem od dnia pobrania podatku do dnia złożenia wniosku o zwrot nadpłaty. W obszernym uzasadnieniu skargi wywiedziono, że w przypadku pobrania podatku od podatnika (w tym nierezydenta) z naruszeniem prawa wspólnotowego państwo członkowskie zobowiązane jest zarówno do zwrotu kwot podatków pobranych z naruszeniem prawa wspólnotowego (unijnego), jak i do zapłaty odsetek w celu wyrównania braku dostępności pobranych kwot. Podatnikowi przysługuje, zatem prawo do zwrotu kwoty podatku, a także prawo do zapłaty odsetek. Odsetki należą się w takim przypadku od momentu pobrania podatku z naruszeniem przepisów wspólnotowych nawet w przypadku gdy niezgodność przepisów prawa krajowego z prawem wspólnotowym nie została potwierdzona "kwalifikowanym orzeczeniem TSUE". Ponadto podniesiono, że brak ustanowienia w prawie krajowym prawa do oprocentowania nadpłaty w takiej sytuacji, jaka ma miejsce w niniejszej sprawie nie oznacza zaś automatycznie zgodności takiej regulacji z prawem wspólnotowym ze względu na powołaną zasadę autonomii proceduralnej, co zdaje się sugerować organ. Pomimo dyskryminującego charakteru pobrania od "A" zryczałtowanego podatku dochodowego przez płatników (co naruszało art. 56 i art. 58 ust. 1 TWE), Naczelnik początkowo odmawiał stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w powyższym zakresie. Pierwsze decyzje stwierdzające nadpłatę w sprawach Powiernictwa zostały wydane dopiero w 2014 r. Zwrotu nadpłat dokonano w okresie od sierpnia 2014 r. do lutego 2016 r. Z uwagi na fakt, iż decyzje za lata 2007-2011 nie zostały wydane w terminie 2 miesięcy od dnia doręczenia Naczelnikowi poszczególnych wniosków, na rzecz Powiernictwa dokonano zwrotu oprocentowania nadpłat za okres od dnia złożenia wniosków do dnia zwrotu nadpłaty. Strona podkreśliła, że brak złożenia przez Powiernictwo oświadczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1a ustawy o CIT, wynikał z dokonywanej przez polskie organy podatkowe jednoznacznej wykładni art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz ust. 1c pkt 1 ustawy o CIT. W konsekwencji, w momencie gdy w zakresie przedmiotowych nadpłat pobierany był przez polskich płatników zryczałtowany podatek dochodowy, utrwalona wykładnia organów podatkowych jednoznacznie wskazywała na konieczność pobierania tego podatku. W konsekwencji, jakkolwiek Powiernictwo uważało, że spełnia wszelkie kryteria zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, obawiało się, że złożenie płatnikom oświadczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1a ustawy o CIT, mogłoby być uznane za celowe doprowadzenie do powstania zaległości podatkowej - co mogłoby się wiązać z ewentualnymi sankcjami karnymi skarbowymi oraz koniecznością zapłaty odsetek od zaległości podatkowych. Aktualne wykorzystywanie przez Dyrektora powyższej okoliczności jako argumentu uzasadniającego odmowę zwrotu należnego "A" oprocentowania stanowi więc oczywiste naruszenie wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, ze zm.- dalej p.p.s.a.), wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć wpływ na wynik sprawy. Należy również pamiętać, że sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest wyłącznie w granicach danej sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Rozpoznając niniejszą sprawę w świetle powołanych wyżej kryteriów Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W sprawie bezsporne jest, że podatnik, będąc zagranicznym rezydentem podatkowym prowadził taką samą działalność statutową jak podmioty krajowe korzystające ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust 1 pkt 4 ustawy o CIT. Na obecnym etapie postępowania jest niesporne, iż Skarżącej przysługiwało prawo do korzystania z tego zwolnienia. Zostało to potwierdzone ostatecznymi decyzjami stwierdzającymi nadpłatę. Jest jednocześnie niesporne, że przed pobraniem podatku strona nie przedłożyła płatnikowi oświadczenia o jakim mowa w art. 26 ust 1 a ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. "Zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w ust. 1, nie pobiera się, jeżeli podatnicy, wymienieni w art. 17 ust. 1, korzystający ze zwolnienia w związku z przeznaczeniem dochodów na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, złożą płatnikowi najpóźniej w dniu dokonania wypłaty należności oświadczenie, że przeznaczą dochody z dywidend oraz z innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych - na cele wymienione w tym przepisie." Spór na obecnym etapie postępowania dotyczy natomiast tego, czy podatek został pobrany przez płatnika z naruszeniem prawa wspólnotowego. Naruszenia tego prawa skarżąca dopatruje się w błędnej – dyskryminującej podmioty zagraniczne - interpretacji art. 17 ust 1 pkt 4 ustawy o CIT – stosowanej w roku podatkowym przez organy skarbowe. W ocenie Sądu do takiego naruszenia prawa wspólnotowego wobec Skarżącej nie doszło. W myśl postanowień art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Przepis ten w żaden sposób nie różnicuje sytuacji podatników ze względu na siedzibę. Jak wskazano w orzecznictwie "W żadnym przepisie normującym materię dotyczącą zwolnienia od podatku dochodu przeznaczonego na cele statutowe, określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie został postawiony warunek, iż podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu mogą skorzystać ze zwolnienia ustanowionego tym przepisem tylko wówczas, gdy część swojej działalności prowadzą w Polsce poprzez zakład zagraniczny. Przyjęte zatem przez Dyrektora Izby Skarbowej kryterium zwolnienia nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach prawa i jako takie nie może być brane pod uwagę. Pamiętać trzeba, że zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Organ podatkowy nie może więc kreować kryteriów zwolnienia, które nie wynikają wprost z przepisów ustawy." (wyrok WSA w Warszawie z 07 lipca 2014 r., sygn. akt II SA/Wa 62/14). Z przytoczonego orzeczenia, jak również z powoływanej przez stronę decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W., jednoznacznie wynika, że organy – odmawiając początkowo stwierdzenia nadpłaty - naruszały przede wszystkim przepisy prawa krajowego. Naruszenie prawa wspólnotowego miało charakter pośredni. Polegało na błędnej interpretacji przepisów krajowych. Nie można twierdzić, iż art. 17 ust 1 pkt 4 ustawy o CIT w jakikolwiek sposób jest sprzeczny z prawem wspólnotowym i narusza jakiekolwiek swobody traktatowe. Jak stanowi art. 74 Ordynacji podatkowej, jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 (tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania): 1) złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego – wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację; 2) został rozliczony przez płatnika – wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie zeznanie (deklarację), o którym mowa w art. 73 § 2 pkt 1; 3) nie był obowiązany do składania deklaracji – wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot. Zgodnie z treścią art. 77 § 1 Ordynacji podatkowej, nadpłata podlega zwrotowi w terminie: 1) 30 dni od dnia wydania nowej decyzji – jeżeli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji; 2) 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę lub określającej wysokość nadpłaty; 3) 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji – jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji; 4) 30 dni od dnia złożenia wniosku, o którym mowa w art. 74; 4a) 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny, jeżeli wniosek, o którym mowa w art. 74, został złożony przed terminem wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej; W myśl przepisu art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej, nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1, pobieranych od zaległości podatkowych. Z kolei według treści przepisu art. 78 § 5 Ordynacji podatkowej, w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 4 i 4a oprocentowanie przysługuje za okres: 1) od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu – pod warunkiem złożenia przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty przed terminem albo w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny; 2) od dnia powstania nadpłaty do 30 dnia od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny – jeżeli wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części ten akt. W niniejszej sprawie nie występuje żaden z wskazanych przypadków. Podstawą powstania nadpłaty nie jest ani orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego ani Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Nadpłata powstała - jak wskazano wyżej - na skutek pobrania przez płatnika podatku bez uwzględnienia zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Strona przy tym nie wykazała w istocie, że istniały formalne lub faktyczne przeszkody do skorzystania ze przysługującego zwolnienia podatkowego. Fakt wydawania przez organy podatkowe pojedynczych nieprawidłowych decyzji, które zostały wyeliminowane w toku postępowania instancyjnego lub na skutek orzeczenia sądu nie może być uznany za przeszkodę do dochodzenia przez Stronę swoich praw. Jest w sprawie niewątpliwym, że Skarżąca nie skorzystała z uprawnienia do złożenia płatnikom oświadczenia o przeznaczeniu dochodów. Nie wnosiła też o stwierdzenie nadpłaty bezpośrednio po jej powstaniu. Zachowanie takich aktów staranności otwierałoby drogę do dochodzenia odsetek za okres zwłoki w zwrocie nadpłaty. Podkreślić przy tym należy, że skorzystanie z przysługującej ulgi podatkowej (zwolnienia) wynikającej wprost z przepisu prawa, tylko od woli i stopnia dbałości podatnika o swoje interesy zależy okres, w którym pozbawiony on jest możliwości dysponowania nienależnie zapłaconym podatkiem; jeżeli bowiem stosownego wniosku o stwierdzenie (zwrot) nadpłaty nie złoży, organ podatkowy nie może zwrotu tego dokonać z urzędu. Reasumując zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie, w związku z czym skargę – na podstawie art. 151 p.p.s.a należało oddalić.